PUT-001148.16/2022/PP/M.XVIIIA Tahun 2026

P U T U S A N

Nomor PUT-001148.16/2022/PP/M.XVIIIA Tahun 2026

DEMI KEADILAN BERDASARKAN KETUHANAN YANG MAHA ESA

PENGADILAN PAJAK

memeriksa dan memutus sengketa pajak pada tingkat pertama dan terakhir dengan Acara Biasa mengenai banding terhadap Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor KEP-04214/KEB/WPJ.07/2021 tanggal 8 Desember 2021 tentang Keberatan Wajib Pajak atas Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Nomor 00840/207/18/055/20 tanggal 24 September 2020 Masa Pajak Desember 2018, yang terdaftar dalam berkas sengketa Nomor 001148.16/2022/PP, telah mengambil putusan sebagai berikut dalam sengketa antara:

PT KARYA YASANTARA CAKTI, NPWP 01.002.224.2-055.000,

beralamat di Kota Bukit Indah Blok AII Nomor 4, Wanakerta Bungursari, Purwakarta, Jawa Barat 41181, yang diwakili oleh Brigitta Hadianto Imam Rahayoe, Jabatan Direktur;

untuk selanjutnya dalam persidangan diwakili oleh:

1. Nama: Stefanus Kurniadi,

Izin Kuasa Hukum: KEP-1092/PP/IKH/2022 Tanggal 18 Oktober 2022, berdasarkan Surat Kuasa Khusus Nomor 005/KYC/FA/I/2022 tanggal 26 Januari 2022;

2. Nama: Susanty Judohartono,

Izin Kuasa Hukum: KEP-1144/PP/IKH/2022 Tanggal 24 Oktober 2022, berdasarkan Surat Kuasa Khusus Nomo 007/KYC/FA/I/2022 tanggal 26 Januari 2022;

Lawan

DIREKTUR JENDERAL PAJAK, berkedudukan di Jalan Jenderal Gatot Subroto Nomor 40-42 Jakarta 12190, dalam hal ini diwakili oleh:

1. Nama/NIP: Rahadi Ari Baskoro/198507112009011003, Jabatan: Penelaah Keberatan,

Unit Organisasi : Direktorat Keberatan dan Banding,

2. Nama/NIP: Isnaini Rasad/198601122007101001,

Jabatan: Penelaah Keberatan,

Unit Organisasi : Direktorat Keberatan dan Banding,

3. Nama/NIP: Freddi Wahyono/198507122009011005,

Jabatan: Penelaah Keberatan,

Unit Organisasi : Direktorat Keberatan dan Banding,

4. Nama/NIP: Irfandi/198111212009011009,

Jabatan: Penelaah Keberatan,

Unit Organisasi : Direktorat Keberatan dan Banding,

5. Nama/NIP: Poncho Satya Adji Legowo/198402022004121003, Jabatan: Penelaah Keberatan,

Unit Organisasi : Direktorat Keberatan dan Banding,

6. Nama/NIP: Bravo Aldito/198812262009121003,

Jabatan: Penelaah Keberatan,

Unit Organisasi : Direktorat Keberatan dan Banding,

berdasarkan Surat Tugas Nomor ST-117/PJ.07/2023 tanggal 3 Januari 2023, untuk selanjutnya disebut sebagai Terbanding;

Pengadilan Pajak tersebut;

Telah membaca Penetapan Ketua Pengadilan Pajak Nomor PEN-777/PP/BR/2022 tanggal 10 Juni 2022;

Telah membaca Surat Banding Pemohon Banding Nomor 004/KYC/FA/I/2022 tanggal 26 Januari 2022;

Telah membaca Surat Uraian Banding Terbanding Nomor SUB- 725/WPJ.07/2022 tanggal 7 April 2022;

Telah membaca Surat Bantahan Pemohon Banding Nomor 018/KYC/FA/V/2022 tanggal 30 Mei 2022;

Telah mendengar keterangan para pihak yang bersengketa dalam persidangan;

Telah membaca dan memeriksa bukti-bukti tertulis maupun surat lainnya yang disampaikan para pihak dalam persidangan;

DUDUK PERKARA

Menimbang bahwa Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Masa Pajak Desember 2018 Nomor 00840/207/18/055/20 tanggal 24 September 2020 diterbitkan oleh Kantor Pelayanan Pajak Penanaman Modal Asing Dua, dengan perhitungan sebagai berikut:

1Dasar Pengenaan Pajak

a Atas Penyerahan Barang dan Jasa yang terutang

PPN:

a.1 Ekspor3.505.864.37030.574.723.587 a.2 Penyerahan yang PPN nya harus dipungut sendiri26.105.203.86126.167.031.483 a.3 Penyerahan yang PPN nya dipungut oleh

00 Pemungut PPN

a.4 Penyerahan yang PPN nya tidak dipungut00 a.5 Penyerahan yang dibebaskan dari pengenaan

00 PPN

a.6 Jumlah (a.1+a.2+a.3+a.4+a.5)29.611.068.23156.741.755.070 b Atas Penyerahan Barang dan Jasa yang tidak

00 terutang PPN

c Jumlah Seluruh Penyerahan (a.6+b)29.611.068.23156.741.755.070 d Atas Impor BKP/Pemanfaatan BKP Tidak Berwujud

dari Luar Daerah Pabean/Pemanfaatan JKP dari Luar

Daerah Pabean/Pemungutan Pajak oleh Pemungut

Pajak/ Kegiatan Membangun Sendiri/Penyerahan atas

Aktiva Tetap yang Menurut Tujuan Semula Tidak Untuk

Diperjualbelikan/perolehan Yang PPN-nya tidak

seharusnya dibebaskan atau tidak dipungut /tanggung

jawab secara renteng:

d.1 Impor BKP00 d.2 Pemanfaatan BKP tidak berwujud dari Luar

00 Daerah Pabean

d.3 Pemanfaatan JKP dari Luar Daerah Pabean00 d.4 Pemungutan Pajak oleh Pemungut PPN00 d.5 Kegiatan Membangun Sendiri00 d.6 Penyerahan atas Aktiva Tetap yang Menurut

00 Tujuan Semula tidak untuk diperjualbelikans

d.7 Perolehan yang PPN-nya tidak seharusnya

00 dibebaskan atau tidak dipungut

d.8 Tanggung Jawab Secara Renteng00 d.9 Jumlah (d.1 atau d.2 atau d.3 atau d.4 atau d.5

00 atau d.6 atau d.7 atau d.8)

2Perhitungan PPN Kurang Bayar :

Pajak Keluaran yang harus dipungut/dibayar sendiri

a2.610.520.3852.616.703.147

(tarif x 1.a.2 atau 1.d.9)

b Dikurangi :

b.1 PPN yang disetor di muka dalam Masa Pajak yang

00 sama

b.2 Pajak Masukan yang dapat diperhitungkan606.135.229606.135.229 b.3 STP (pokok kurang bayar)00 b.4 Dibayar dengan NPWP sendiri00 b.5 Lain-lain2.004.385.1562.004.385.156 b.6 Jumlah (b.1+b.2+b.3+b.4+b.5)2.610.520.3852.610.520.385

c Diperhitungkan

c.1 SKPPKP00 d Jumlah pajak yang dapat diperhitungkan (b.6-c.1)2.610.520.3852.610.520.385 e Jumlah Perhitungan PPN Kurang Bayar (a-d)06.182.762

3Kelebihan Pajak yang sudah :

a dikompensasikan ke Masa Pajak berikutnya00

dikompensasikan ke Masa Pajak … (karena

b00

pembetulan)

c Jumlah (a+b)00 4PPN yang Kurang dibayar (2.e + 3.c)06.182.762 5Sanksi administrasi :

a Bunga Pasal 13 (2) KUP2.596.760 b Kenaikan Pasal 13 (3) KUP0 c Bunga Pasal 13 (5) KUP0 d Kenaikan Pasal 13 A KUP0 e Kenaikan Pasal 17C (5) KUP0 fKenaikan Pasal 17D (5) KUP0 g Bunga Pasal 13 (2) KUP jo. Pasal 9 (4f) PPN0 h Jumlah (a+b+c+d+e+f+g)2.596.760

6Jumlah PPN yang masih harus dibayar (4+5.h)8.779.522

Jumlah Kurang bayar yang disetujui berdasarkan

7

Pembahasan Akhir0 Hasil pemeriksaan

Menimbang bahwa atas Surat Ketetapan Pajak tersebut, Pemohon Banding mengajukan keberatan dengan Surat Nomor 288/KYC/FA/XII/2020 tanggal 18 Desember 2020, dengan perhitungan pajak menurut Pemohon Banding sebagai berikut:

Menimbang bahwa atas keberatan Pemohon Banding tersebut, Terbanding dengan Keputusan Nomor KEP-04214/KEB/WPJ.07/2021 tanggal 8 Desember 2021, menyatakan menolak, dengan perhitungan sebagai berikut:

Menimbang bahwa Pemohon Banding tidak setuju dengan Surat Keputusan Keberatan a quo sehingga mengajukan banding dengan Surat Nomor 004/KYC/FA/I/2022 tanggal 26 Januari 2022 yang diterima di Pengadilan Pajak pada hari Jumat tanggal 4 Februari 2022 (diantar langsung);

Menimbang bahwa Pemohon Banding dalam Surat Banding Nomor 004/KYC/FA/I/2022 tanggal 26 Januari 2022, pada pokoknya mengemukakan hal-hal sebagai berikut:

Pokok Sengketa Banding

bahwa yang menjadi pokok sengketa dalam permohonan banding ini adalah koreksi Terbanding atas penjualan ekspor sebesar Rp27.068.859.217,00

dimana koreksi Terbanding sejalan dengan koreksi dalam SKPKB PPh Badan Nomor 00036/206/18/055/20 tanggal 24 September 2020 Tahun Pajak 2018;

Alasan Pengajuan Banding (Posita)

bahwa Pemohon Banding tidak setuju terhadap koreksi Terbanding. Alasan keberatan Pemohon Banding juga sejalan dengan alasan dalam surat permohonan banding atas Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor KEP- 03874/KEB/WPJ.07/2021 tanggal 9 November 2021 tentang Keberatan atas Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Penghasilan Badan Nomor 00036/206/18/055/20 Tahun Pajak 2018 tanggal 24 September 2018 bagian III.1 tentang koreksi peredaran usaha sebesar Rp27.068.859.217,00;

Petitum

bahwa Pemohon Banding mengusulkan kepada Majelis Hakim Pengadilan Pajak agar:

1. mengabulkan seluruh Banding yang diajukan Pemohon Banding;

2. bahwa perhitungan PPN untuk Masa Pajak Desember 2018, menurut Pemohon Banding adalah sebagai berikut :

Menimbang bahwa Terbanding dalam Surat Uraian Banding Nomor SUB-725/WPJ.07/2022 tanggal 7 April 2022, pada pokoknya mengemukakan hal-hal sebagai berikut:

A. Dasar Hukum

1) Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan sebagaimana telah diubah terakhir dengan sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 11 Tahun 2020

Pasal 3 ayat (1)

Setiap Wajib Pajak wajib mengisi Surat Pemberitahuan dengan benar, lengkap, dan jelas, dalam bahasa Indonesia dengan menggunakan huruf Latin, angka Arab, satuan mata uang Rupiah, dan menandatangani serta menyampaikannya ke kantor Direktorat Jenderal Pajak tempat Wajib Pajak terdaftar atau dikukuhkan atau tempat lain yang ditetapkan oleh Direktur Jenderal Pajak.

Pasal 4 ayat (1)

Wajib Pajak wajib mengisi dan menyampaikan Surat Pemberitahuan dengan benar, lengkap, jelas, dan menandatanganinya.

Pasal 12 ayat (3)

Apabila Direktur Jenderal Pajak mendapatkan bukti jumlah pajak yang terutang menurut Surat Pemberitahuan sebagaimana dimaksud pada ayat (2) tidak benar, Direktur Jenderal Pajak menetapkan jumlah pajak yang terutang.

Pasal 25 ayat (1) huruf a :

Wajib Pajak dapat mengajukan keberatan hanya kepada Direktur Jenderal Pajak atas suatu Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar.

Pasal 25 ayat (2):

Keberatan diajukan secara tertulis dalam bahasa Indonesia dengan mengemukakan jumlah pajak yang terutang. jumlah pajak yang dipotong. atau dipungut. atau jumlah rugi menurut perhitungan Wajib Pajak dengan disertai alasan yang menjadi dasar perhitungan.

Pasal 25 ayat (4):

Keberatan yang tidak memenuhi persyaratan sebagaimana dimaksud pada ayat (1). ayat (2). ayat (3). atau ayat (3a) bukan merupakan surat keberatan sehingga tidak dipertimbangkan.

Pasal 26A ayat (4)

Wajib Pajak yang mengungkapkan pembukuan, catatan, data, informasi, atau keterangan lain dalam proses keberatan yang tidak diberikan pada saat pemeriksaan, selain data dan informasi yang pada saat pemeriksaan belum diperoleh Wajib Pajak dari pihak ketiga, pembukuan, catatan, data, informasi, atau keterangan lain dimaksud tidak dipertimbangkan dalam penyelesaian keberatannya.

Pasal 29 ayat (1):

Direktur Jenderal Pajak berwenang melakukan pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan Wajib Pajak dan untuk tujuan lain dalam rangka melaksanakan ketentuan peraturan perundang-perundangan.

2) Undang-Undang Nomor 7 Tahun 1983 tentang Pajak Penghasilan sebagaimana telah diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 36 Tahun 2009 :

Pasal 4 ayat (1)

Yang menjadi objek pajak adalah Penghasilan, yaitu setiap

tambahan kemampuan ekonomis yang diterima atau diperoleh Wajib Pajak, baik yang berasal dari Indonesia maupun dari luar Indonesia, yang dapat dipakai untuk konsumsi atau untuk menambah kekayaan Wajib Pajak yang bersangkutan, dengan nama dan dalam bentuk apa pun, termasuk:

a. penggantian atau imbalan berkenaan dengan pekerjaan atau jasa yang diterima atau diperoleh termasuk gaji, upah, tunjangan, honorarium, komisi, bonus, gratifikasi, uang pensiun, atau imbalan dalam bentuk lainnya, kecuali ditentukan lain dalam Undang- undang ini;

b. hadiah dari undian atau pekerjaan atau kegiatan, dan penghargaan;

c. keuntungan karena penjualan atau karena pengalihan harta termasuk…….

d. bunga termasuk premium, diskonto, dan imbalan karena jaminan pengembalian utang;

e. dividen, dengan nama dan dalam bentuk apapun, termasuk dividen dari perusahaan asuransi kepada pemegang polis, dan pembagian sisa hasil usaha koperasi;

f. royalti atau imbalan atas penggunaan hak;

g. sewa dan Penghasilan lain sehubungan dengan penggunaan harta;

h. penerimaan atau perolehan pembayaran berkala;

i. keuntungan karena pembebasan utang, kecuali sampai dengan jumlah tertentu yang ditetapkan dengan Peraturan Pemerintah;

j. keuntungan selisih kurs mata uang asing;

k. tambahan kekayaan neto yang berasal dari Penghasilan yang belum dikenakan pajak;

l. imbalan bunga sebagaimana dimaksud dalam Undang-Undang yang mengatur mengenai ketentuan umum dan tata cara perpajakan;

Pasal 6 ayat (1)

Besarnya Penghasilan Kena Pajak bagi Wajib Pajak dalam negeri dan bentuk usaha tetap, ditentukan berdasarkan penghasilan bruto dikurangi biaya untuk mendapatkan, menagih, dan memelihara penghasilan, termasuk...

Pasal 9 ayat (1)

Untuk menentukan besarnya Penghasilan Kena Pajak bagi Wajib Pajak dalam negeri dan bentuk usaha tetap tidak boleh dikurangkanpengkreditan Pajak Masukan sebagaimana dimaksud pada ayat (2) tidak dapat diberlakukan bagi pengeluaran untuk:

Peraturan Dirjen Pajak Nomor PER-22/PJ/2013 tentang Pedoman Pemeriksaan Terhadap Wajib Pajak Yang Mempunyai Hubungan Istimewa.

Peraturan Dirjen Pajak Nomor PER-32/PJ/2011 tentang Perubahan Atas Peraturan Direktur Jenderal Pajak Nomor PER-43/PJ/2010 Tentang Penerapan Prinsip Kewajaran Dan Kelaziman Usaha Dalam Transaksi Antara Wajib Pajak Dengan Pihak Yang Mempunyai Hubungan Istimewa

B. Data, Fakta dan Hasil Penelitan

1) bahwa berdasarkan Laporan Hasil Pemeriksaan nomor LAP-00508/WPJ.07/KP.0305/RIK.SIS/2020 tanggal 16 September 2020 diketahui bahwa Tim Pemeriksa melakukan Koreksi atas penyerahan Penyerahan Ekspor (Koreksi Uji Prinsip Kewajaran dan Kelaziman Usaha)sebesar Rp27.068.859.217,00. Pemeriksa melakukan koreksi berdasarkan ekualisasi PPN dan peredaran usaha, dengan perincian sebagai berikut:

bahwa Koreksi Uji Prinsip Kewajaran dan Kelaziman Usaha sebesar Rp27.068.859.217,00;

2) bahwa Pemeriksa melakukan koreksi positif atas Penjualan Ekspor sebesar Rp27.068.859.217,00 Pemeriksa berpendapat bahwa transaksi afiliasi Wajib Pajak dengan related party pada tahun 2018 belum memenuhi prinsip kewajaran dan kelaziman usaha (Arm's Length Principle), sehingga dilakukan penyesuaian sesuai prinsip kewajaran dan kelaziman usaha (Arm's Length Principle);

3) bahwa Pemeriksa melakukan koreksi dengan menggunakan metode Laba Bersih Transaksional (TNMM), diperoleh operating profit wajar Wajib Pajak adalah sebesar Rp3.904.695.033,00 sehinggaterdapatselisihoperatingprofitsebesar Rp27.068.859.217,00 dari operating profit laporan keuangan wajib pajak yaitu rugi sebesar Rp(23.164.164.184). Koreksi Positif tersebut diatribusikan kepada Penjualan Ekspor sebesar Rp27.068.859.217,00, dengan perhitungan sebagai berikut:

4) bahwa Wajib Pajak tidak setuju dengan koreksi Pemeriksa sebesar Rp27.068.859.217,00. Wajib Pajak berpendapat bahwa laba Wajib Pajak berada dalam rentang kewajaran laba perusahaan pembanding apabila pengujian dilakukan menggunakan metode Transactional Net Margin Method (TNMM) dengan indikator tingkat laba ROTC (Return on Total Costs);

bahwa berikut ini adalah perbandingan hasil pengujian TNMM antara Pemeriksa dan Wajib Pajak:

5) bahwa hasil analisa kesebandingan Wajib Pajak membuktikan bahwa seluruh transaksi dengan pihak afiliasi yang dilakukan oleh Wajib Pajak, termasuk diantaranya transaksi penjualan, telah dilakukan dengan nilai yang wajar;

6) bahwa Wajib Pajak tidak setuju dengan pendekatan yang dilakukan oleh Pemeriksa dalam melakukan analisa kesebandingan di atas,

dimana Pemeriksa belum memperhitungkan beberapa penyesuaian terkait biaya tidak teratur, un-utilized production capacity, dan penggunaan multiple year analysis;

bahwa berikut ini adalah penjelasan Wajib Pajak atas masing- masing, perbedaan di atas:

7) bahwa PENGGUNAAN DATA 5 TAHUN LEBIH DAPAT

DIANDALKAN DALAM ANALISA KESEBANDINGAN DAN TELAH

SESUAI DENGAN KETENTUAN DALAM PER-22/PJ/2013 DAN

OECD TRANSFER PRICING GUIDELINES

bahwa Pemeriksa tidak menggunakan data rata-rata tertimbang selama 5 tahun 2013-2017 (multiple years) untuk perusahaan pembanding dalam analisa kesebandingan, namun dilakukan menggunakan data 1 tahun (single year), yaitu tahun 2017 saja;

bahwa menurut Wajib Pajak, periode pengujian single year tidak dapat diterapkan dalam menganalisa kewajaran laba pada industri manufaktur. Tingkat laba Wajib Pajak maupun perusahaan- perusahaan pembanding dari tahun ke tahun berfluktuasi cukup signifikan sehingga penggunaan data 1 tahun saja akan menyebabkan adanya distorsi dan tidak akan memberikan hasil yang akurat;

bahwa Wajib Pajak menggunakan periode 5 tahun untuk menghindarkan faktor-faktor yang berpotensi menimbulkan distorsi seperti perubahan bisnis, kondisi ekonomi, dan situasi pasar yang spesifik pada suatu negara. Dengan demikian, penggunaan data multiple years akan menghasilkan data kesebandingan yang lebih handal;

bahwa penggunaan data mutiple years ini sebenarnya telah diatur sendiri oleh Direktur Jenderal Pajak dalam Peraturan Direktur Jenderal Pajak No. PER22/PJ/2013 tentang Pedoman Pemeriksaan

terhadap Wajib Pajak yang Memiliki Hubungan lstimewa tanggal 30 Mei 2013 ("PER-22"). Pada Bab II bagian 3.b.2. tentang Penggunaan Data Beberapa Tahun, diatur :

"Untuk menentukan kewajaran suatu transaksi afiliasi, pembandingan tahun per tahun dapat terdistorsi akibat adanya perbedaan-perbedaan material pada keadaan ekonomi ataupun kondisi pasar serta kondisi lainnya dalam perusahaan. Pengujian atas kewajaran suatu transaksi, memerlukan penelitian data beberapa tahun atas transaksi afiliasi ataupun transaksi independen. Dengan cara ini, perbedaan-perbedaan yang terjadi karena beberapa hal seperti siklus produk ataupun siklus usaha dapat diatasi dan akan menghasilkan kesebandingan yang lebih andal."

bahwa sejalan dengan ketentuan PER-22 di atas, dalam paragraf 3.76 OECD Transfer Pricing Guideline for Multinational Enterprises and Tax Administrations, yang merupakan pedoman dalam menganalisa kewajaran tansaksi antara pihak-pihak yang memiliki hubungan istimewa, juga menegaskan penggunaan data beberapa tahun dalam menganalisa kewajaran transaksi afiliasi:

"3.76 In order to obtain a complete understanding of the facts and circumstances surrounding the controlled transaction, it generally might be useful to examine data from both the year under examination and prior years. The analysis of such information might disclose facts that may have influenced (or should have influenced) the determination of the transfer price. For example, the use of data from past years will show whether a taxpayer's reported loss on a transaction is part of a history of losses on similar transactions, the result of particular economic conditions in a prior year that increased costs in the subsequent year, or a reflection of the fact that a product is at the end of its life cycle. Such an analysis may be particularly useful where a transactional profit method is applied. See paragraph

1.131 on the usefulness of multiple year data in examining loss situations. Multiple year data can also improve the understanding of longterm arrangements."

bahwa berdasarkan kutipan di atas, jelas bahwa penggunaan single year analysis tidak sejalan dengan peraturan perpajakan yang diterbitkan oleh DJP dan OECD TP Guideline. PER-22 dan OECD TP Guideline mengatur bahwa analisa kesebandingan seharusnya dilakukan dengan menggunakan data-data keuangan multiple years, dan tidak hanya berdasarkan periode satu tahun saja. Penggunaan data multiple years akan menghasilkan analisa yang lebih dapat diandalkan karena dapat meminimalisasi faktor-faktor yang dapat mendistorsi analisa kesebandingan;

bahwa dengan memperhatikan hal diatas, maka perhitungan Pemeriksa berdasarkan data tahun 2017 saja akan menghasilkan kesebandingan yang tidak andal, terdistorsi, dan tidak dapat digunakan untuk menentukan kewajaran suatu transaksi. Dalam hal ini Pemeriksa seharusnya tetap menggunakan data multiple year 5 tahun (2013 — 2017) untuk analisa kesebandingan yang lebih andal;

8) bahwa PEMERIKSA BELUM MELAKUKAN PENYESUAIAN ATAS

BIAYA TIDAK TERATUR DAN UN-UTILIZED PRODUCTION

CAPACITY UNTUK MEMINIMALISIR PERBEDAAN DAN

MENINGKATKAN ANALISA KESEBANDINGAN ANTARA WAJIB

PAJAK DAN PERUSAHAAN PEMBANDING

bahwa dalam melakukan analisa kesebandingan, faktor-faktor yang mempengaruhi tingkat kesebandingan harus dipertimbangkan agar hasil analisa, khususnya rentang laba wajar yang dihasilkan benar- benar menunjukkan rentang laba wajar yang andal dan sebanding dengan Wajib Pajak;

bahwa hal tersebut sesuai dengan Pasal 4 ayat (1) PER-43/PJ/2010

(PER-43) sebagaimana diubah terakhir dengan PER-32/PJ/2011 (PER-32), dimana disebutkan bahwa dalam melakukan penilaian dan analisa fungsi harus dipertimbangkan faktor-faktor tertentu, yaitu:

"(1) Dalam melakukan Analisis Kesebandingan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 3 ayat (2) huruf a harus memperhatikan hal- hal sebagai berikut:

a. transaksi yang dilakukan antara Wajib Pajak dengan pihak yang mempunyai Hubungan Istimewa dianggap sebanding dengan transaksi yang dilakukan antara pihak-pihak yang tidak mempunyai Hubungan Istimewa dalam hal:

1) tidak terdapat perbedaan kondisi yang material atau signifikan yang dapat mempengaruhi harga atau laba dari transaksi yang diperbandingkan; atau

2) terdapat perbedaan kondisi, namun dapat dilakukan penyesuaian untuk menghilangkan pengaruh yang material atau signifikan dari perbedaan kondisi tersebut terhadap harga atau laba;"

bahwa selain itu, berdasarkan paragraph 2.86 OECD TP Guideline, disebutkan:

"Non-operating items such as interest income and expenses and income taxes should be excluded from the determination of the net profit indicator. Exceptional and extraordinary items of a non- recurring nature should generally also be excluded."

bahwa berdasarkan ketentuan di atas, jelas disebutkan bahwa apabila terdapat perbedaan, maka perlu dilakukan penyesuaian untuk meningkatkan analisa kesebandingan agar memberikan hasil yang lebih andal. OECD TP Guideline secara spesifik menyebutkan bahwa transaksi yang bersifat non-operating, exceptional dan extraordinary, seharusnya tidak diperhitungkan dalam analisa kesebandingan;

bahwa dalam tahun pajak 2018, terdapat beberapa biaya yang bersifat non-operating item, dan juga extraordinary yang sifatnya tidak teratur, yaitu:

bahwa selain biaya-biaya yang yang bersifat non-operating item, dan jugs extraordinary yang sifatnya tidak teratur di atas, selama tahun pajak 2018, Wajib Pajak beroperasi dibawah kapasitas penuh. Berdasarkan perhitungan Wajib Pajak, kapasitas operasi aktual selama 2018 adalah sekitar 25% dari kapasitas penuh. Meskipun Wajib Pajak beroperasi di bawah kapasitas penuh, namun Wajib Pajak tetap mengeluarkan biaya-biaya yang bersifat tetap (fixed costs/overhead cost), seperti biaya gaji pegawai dan biaya penyusutan aktiva tetap;

bahwa untuk tujuan analisa kesebandingan Transfer Pricing, Wajib Pajak berpendapat bahwa biaya gaji dan penyusutan seharusnya dilakukan penyesuaian sesuai dengan kapasitas aktual, agar analisa kesebandingan menjadi lebih andal. Berikut ini adalah perhitungan biaya gaji dan penyusutan dalam COGS dan Operating Expense yang seharusnya disesuaikan dalam analisa kesebandingan Transfer Pricing:

1) bahwa atas penyerahan Ekspor yang dilakukan dikoreksi oleh Pemeriksa sebesar Rp27.068.859.217,00 berkaitan dengan koreksi Peredaran Usaha yang dilakukan dengan uji Prinsip KewajarandanKelazimanUsahahasil pemeriksaan PPh Badan Tahun Pajak 2018;

2) bahwa atas hasil pemeriksaan PPh Badan Tahun Pajak 2018 tersebut telah diterbitkan Surat Ketetapan PajakPajak Penghasilan Nomor00036/206/18/055/20tanggal24 September 2020 Tahun Pajak 2018 dan atas SKPKB dimaksud Wajib Pajak mengajukan keberatan dengan surat nomor 289/KYC/FA/XII/2020 tanggal 18 Desember 2020 yang diterima KPP tanggal 20 Desember 2020 sesuai dengan Lembar PengawasanArusDokumenNomor:PEM- 05011641/WPJ.07/KP.0303/2020 tanggal 21 Desember 2020;

3) bahwa keberatan Wajib Pajak atas SKPKB PPh Badan dimaksudberdasaranSuratTugasnomorST- 08733/WPJ.07/KBM/2019 tanggal 20 Desember 2019 telah dilakukan penelitian dengan keputusan terhadap koreksi Peredaran Usaha sebesar Rp27.068.859.217,00 dimana Tim peneliti sependapat dengan Pemeriksa dan mempertahankan koreksi Peredaran Usaha sebesar Rp27.068.859.217,00 tersebut;

bahwa berdasarkan hal tersebut , Maka Tim Peneliti sependapat denganPemeriksadanmempertahankanKoreksi Penyerahahan Atas Ekspor sebesar Rp27.068.859.217,00 sesuai dengan SKPKB Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Nomor : 00840/207/18/055/20 tanggal 24 September 2020;

Menimbang bahwa Pemohon Banding dalam Surat Bantahan Nomor 018/KYC/FA/V/2022 tanggal 30 Mei 2022, pada pokoknya mengemukakan hal-hal sebagai berikut:

I. ANALISA POKOK SENGKETA

bahwa pada bagian III tentang Analisa Pokok Sengketa, Terbanding membagi bagian ini menjadi 2 bagian yaitu: (1). Menurut Pemohon Banding, dan (2). Menurut Terbanding;

bahwa berikut ini adalah tanggapan, bantahan dan penjelasan Pemohon Banding atas isi dari SUB Terbanding. Untuk lebih memudahkan, Pemohon Banding memberikan tanggapan dan penjelasan atas bagian ini dalam bentuk tabel sebagai berikut:

Tabel 2. Rincian Penjelasan Bantahan Koreksi dalam perhitungan PPh Badan

2) Pemeriksa melakukan koreksi Pajak atas Surat Ketetapan Pajak Kurang positif atas Penjualan Ekspor Bayar Pajak Penghasilan Badan Tahun sebesar Rp 27.068.859.217. . .Pajak 2018 Nomor: 00036/206/18/055/20

3) Pemeriksa melakukan koreksi tanggal 24 September 2020, Pemohon dengan menggunakan metode Banding ingin menyampaikan tanggapan Laba Bersih Transaksional atas Surat Uraian Banding PPN masa (TNMM). . .Desember 2018 yang disampaikan oleh

4) Wajib Pajak tidak setuju dengan Terbanding sebagai berikut :

koreksi Pemeriksa sebesar Rp 1) PemohonBandingberpendapat 27.068.859.217. . .bahwa laba Pemohon Banding berada

5) Hasil analisa kesebandingandalam rentang kewajaran laba WajibPajakmembuktikanperusahaan pembanding apabila bahwa ...pengujian dilakukan menggunakan

6) Wajib Pajak tidak setuju denganmetode Transactional Net Margin pendekatan yang. . .Method (TNMM) dengan indikator

7) Penggunaan data 5 Tahun dapattingkat laba ROTC (Return on Total diandalkan. . .Costs).

8) Pemeriksa belum melakukan 2) BerdasarkanTabel7Surat penyesuaian atas biaya tidakPermohonan Banding. Perbandingan teratur. . .Hasil Pengujian TNMM antara

9) Bahwa atas penyerahan EksporTerbanding dan Pemohon Banding yang dilakukan dikoreksi olehpada surat permohonan banding, PemeriksasebesarRp.terdapat beberapa perbedaan cara 27.068.859.217. . .pengujian diantaranya adalah sebagai

10) Bahwa atas hasil pemeriksaanberikut :

PPh Badan Tahun Pajak 2018a) Penggunaanperiodedata tersebut telah diterbitkan. . .keuanganPerusahaan

11) Bahwa keberatan Wajib PajakPembanding dimana Terbanding atas SKPKB PPh Badanhanyamenggunakandata dimaksud. . .keuangan selama 1 tahun yaitu

12) Berdasarkan hal tersebut,tahun 2017 (Penjelasan lebih lanjut maka Tim Peneliti sependapatpada point 2.a)

denganPemeriksadanb) Rentang Laba Wajar Perusahaan mempertahankan. . .pembandingdimanarentang

kewajaran (Q1-Q3) yang diperoleh Catatan: tidak seluruh kalimat diTerbanding adalah 2,11% - 7,24% kutip(Penjelasan lebih lanjut pada point

2.a)

c) Penyesuaian untuk tujuan analisa kesebandingan atas biaya tidak teratur (irregular cost) dan un- utilized production capacity dimana terbandingtidakmelakukan penyesuaianataslaporan keuangan Pemohon Banding (Penjelasan lebih lanjut pada point 2.b)

Penjelasanatasmasing-masing perbedaan di atas sebagai berikut : 2.a Data keuangan multiple year (data

5 tahun) digunakan untuk perusahaan pembanding dengan tujuanuntukmeminimalisir distorsi akibat perbedaan kondisi ekonomi dan bisnis, karena perusahaan pembanding yang digunakandalamanalisa kesebandingan berasal dari berbagai negara, serta telah sesuai dengan ketentuan dalam per-22/PJ/2013danOECD Transfer Pricing Guidelines Menurut Pemohon Banding, penggunaan data 1 tahun (single year), yaitu tahun 2017 saja oleh Terbandingtidakdapat diterapkan.Dalamanalisa kesebandingan, Terbanding dan Pemohon Banding menggunakan beberapaperusahaan pembanding yang sama, dan perusahaanpembanding tersebut berasal dari beberapa Negara, seperti seperti Taiwan, Korea, Jepang, Cina dan Vietnam.

Perbedaan Negara tersebut tentunya dapat menyebabkan perbedaan kondisi ekonomi, kondisi bisnis, siklus produk. Untuk meminimalisasi distorsi dan faktor-faktor perbedaan tersebut,makaanalisa kesebandingan perlu dilakukan dengan menggunakan data multiple year. Sehingga, data kesebandingan yang diperoleh menjadi lebih akurat dan handal. Penggunaan data mutiple years ini sebenarnya telah diatur sendiri oleh Direktur Jenderal Pajak dalamPeraturanDirektur Jenderal Pajak No. PER- 22/PJ/2013 tentang Pedoman Pemeriksaan terhadap Pemohon Banding yang Memiliki Hubungan Istimewa tanggal 30 Mei 2013 (“PER-22”). Pada Bab II bagian 3.b.2. tentang Penggunaan Data Beberapa Tahun, dan sejalan dengan ketentuan tersebut, dalam paragraf 3.76 OECD Transfer Pricing Guideline for Multinational Enterprises and Tax Administrationsjuga menegaskan penggunaan data beberapatahundalam menganalisa kewajaran transaksi afiliasi

Berdasarkan kutipan di atas, jelas bahwa penggunaan single year analysis tidak sejalan dengan peraturanperpajakanyang diterbitkan oleh DJP dan OECD

TPGuideline.Kemudian, penggunaan data multiple years juga akan menghasilkan analisa yang lebih dapat diandalkan karena dapat meminimalisasi faktor-faktoryangdapat mendistorsianalisa kesebandingan.

Dengan demikian, Pemohon Banding berpendapat bahwa rentangkewajaranyang digunakan seharusnya adalah sebesar 1,55% - 4,18%.

2.b Sesuai PER-43/PJ/2010 dan

OECDTransferPricing Guidelines, penyesuaian atas biaya tidak teratur dan un-utilized productioncapacityharus dilakukan untuk meminimalisir perbedaan dan meningkatkan kesebandingan antara pemohon bandingdanperusahaan pembanding

i. Sesuai PER-43/PJ/2010 dan OECDTransferPricing Guideline, Penyesuaian atas Perbedaanyang MempengaruhiTingkat KesebandinganHarus Dilakukanuntuk MeningkatkanAnalisa Kesebandingan

Dalam melakukan analisa kesebandingan, faktor-faktor yang mempengaruhi tingkat kesebandinganharus dipertimbangkan agar hasil

analisa, khususnya rentang laba wajar, yang diperoleh benar-benarandaldan sebanding dengan Pemohon Banding.

Hal tersebut sesuai dengan Pasal 4 ayat (1) PER- 43/PJ/2010(PER-43) sebagaimana diubah terakhir denganPER-32/PJ/2011 (PER-32) dan paragraph 2.86 OECD TP Guideline, yang dengan jelas menyebutkan bahwaapabilaterdapat perbedaan,makaperlu dilakukan penyesuaian untuk meningkatkananalisa kesebandinganagar memberikan hasil yang lebih andal. OECD TP Guideline secara spesifik menyebutkan bahwa transaksi yang bersifat non-operating,exceptional danextraordinary, seharusnyatidak diperhitungkan dalam analisa kesebandingan.

Berdasarkanlaporan keuangan Pemohon Banding tahun2018,terdapat beberapa biaya yang bersifat non-operating item, dan juga extraordinary yang sifatnya tidakteratur,dimana Pemohon Banding juga telah melakukan koreksi fiskal atas seluruh biaya tersebut pada perhitungan PPh Badan.

Rincian dan penjelasan atas masing-masing biaya tersebut telahPemohonBanding rangkum pada Tabel 9 Surat Permohonan Banding.

Selainbiaya-biayayang bersifat non-operating item, dan juga extraordinary yang sifatnya tidak teratur di atas, selama tahun pajak 2018, Pemohon Banding beroperasi di bawah kapasitas penuh. Berdasarkanperhitungan Pemohon Banding, kapasitas operasi aktual selama 2018 adalah sekitar 25% dari kapasitas penuh. Meskipun Pemohon Banding beroperasi di bawah kapasitas penuh, namun Pemohon Banding tetap mengeluarkan biaya- biaya yang bersifat tetap (fixed cost/overhead cost), seperti biaya gaji pegawai dan biaya penyusutan aktiva tetap.

Untuktujuananalisa kesebandinganTransfer Pricing, Pemohon Banding berpendapat bahwa biaya gaji danbiayapenyusutan seharusnyadilakukan penyesuaiandengan kapasitas aktual agar analisa kesebandingan menjadi lebih andal. Perhitungan biaya gaji dan penyusutan dalam COGS

dan Operating Expense yang seharusnyadisesuaikan dalam analisa kesebandingan TransferPricingtelah disajikan di dalam Tabel 10 Surat Permohonan Banding.

ii. UntukTujuanAnalisa

Kesebandingan, Penyesuaian atasPerbedaanyang MempengaruhiTingkat Kesebandingan Tetap Perlu Dilakukan, Karena Profit Level Indicator (PLI) Menggunakan Data Akuntansi (Komersial) dan Bukan Data Fiskal

DalamPerhitunganPLI, PemohonBandingdan Terbandingsama-sama menggunakan data akuntansi komersial(AuditReport 2018), dimana data akuntansi komersialtersebuttidak memperhitungkankoreksi fiskal untuk perhitungan PPh Badan. Dalam data akuntansi komersialterdapat kemungkinanpenghasilan dan biaya yang bersifat tidak teratur, sehingga apabila tidak dilakukan penyesuaian, maka PLI yang dihasilkan akan mengandung penghasilan dan biaya tidak teratur yang akan menyebabkan hasil analisa kesebandingan menjadi tidak andal.

Dengan demikian, bukan hal yang tepat apabila Terbanding

berpendapatbahwa penghasilan dan biaya tidak teratur untuk perhitungan PLI tidak perlu dilakukan, apabila telah dilakukan koreksi fiskal dalam PPh Badan atas penghasilan dan biaya tidak teratur tersebut.

Untuk analisa kesebandingan, perhitungan PLI Terbanding tidak melakukan penyesuaian biayairregular,biaya extraordinary dan un-utilized production. Sementara itu, menurut Pemohon Banding perhitunganPLIperlu memperhitungkan

penyesuaian biaya irregular, biaya extraordinary dan un- utilizedproduction. Perbedaan perhitungan PLI antara Pemohon Banding dan Terbanding telah disajikan dalam Tabel 11 Surat Permohonan Banding.

Dan rincian penyesuaian biaya irregular dan Un-utilized Production pada COGS, serta Rincian Penyesuaian pada General & Administrative Expense telah disajikan dalam tabel 12 dan tabel 13 surat permohonan Banding.

Rinciandandokumen pendukung atas penyesuaian biaya-biaya di atas telah disampaikankepada

Terbanding baik pada saat pemeriksaan maupun pada saat keberatan.

Berdasarkanpenjelasandiatas, Pemohon Banding berpendapat bahwa laba Pemohon Banding apabila diuji menggunakan metode TNMM dan indikator tingkat laba NCPM, seharusnya PLI Pemohon Banding adalah sebesar 3,15%, sehingga PLI Pemohon Banding masih berada dalam rentang kewajaran perusahan pembanding, yaitu 1,55% - 4,18%.

Dengan demikian, seluruh koreksi Terbanding seharusnya dibatalkan.

II. KESIMPULAN DAN USUL

Menimbang bahwa Pemohon Banding dalam persidangan mengajukan alat bukti berupa fotokopi surat atau tulisan, masing-masing diberi tanda P-1 sampai dengan P-23 sebagai berikut:

Bukti P-1 Fotokopi Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor KEP-

04214/KEB/WPJ.07/2021 tanggal 8 Desember;

Bukti P-2 Fotokopi Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak

PertambahanNilaiBarangdanJasaNomor 00840/207/18/055/20 tanggal 24 September 2020 Masa Pajak Desember 2018;

Bukti P-3 FotokopiBuktiPenerimaanNegaraNomorNTPN

90BE21PHGBQP2LRT tanggal 18 Desember 2020;

Bukti P-4 Fotokopi Surat Keberatan Nomor 288/KYC/FA/XII/2020 tanggal

18 Desember 2020;

Bukti P-5 Fotokopi bermeterai Akta Notaris Irenrera Putri, S.H., M.Kn

tentang Pernyataan Keputusan Para Pemegang Saham Di Luar Rapat PT Karya Yasantara Cakti Nomor 07 tanggal 18 Januari 2019;

Bukti P-6 Fotokopi bermeterai Akta Notaris Abdul Latief tentang Perseroan

Terbatas PT Karya Yasantara Cakti Nomor 4 tanggal 5 Maret 1980;

Bukti P-7 Pakta Integritas atas nama Brigitta Hadianto Imam Rahayoe; Bukti P-8 Pakta Integritas atas nama Susanty Judohartono;

Bukti P-9 Pakta Integritas atas nama Stefanus Kurniadi;

Bukti P-10 Surat Kuasa Khusus Nomor 007/KYC/FA/I/2022 tanggal 26

Januari 2022 atas nama Susanty Judohartono;

Bukti P-11 Fotokopi Surat Izin Kuasa Hukum Nomor KEP-732/PP/IKH/2020

tanggal 26 Oktober 2020 atas nama Susanty Judohartono; Bukti P-12 Fotokopi Kartu Kuasa Hukum atas nama Susanty Judohartono; Bukti P-13 Surat Kuasa Khusus Nomor 005/KYC/FA/I/2022 tanggal 26

Januari 2022 atas nama Stefanus Kurniadi;

Bukti P-14 Fotokopi Surat Izin Kuasa Hukum Nomor KEP-713/PP/IKH/2020

tanggal 8 Oktober 2020 atas nama Stefanus Kurniadi;

Bukti P-15 Fotokopi Kartu Kuasa Hukum atas nama Stefanus Kurniadi; Bukti P-16 Fotokopi bermeterai SK Menkumham Nomor AHU-AH.01.03-

0054157 tanggal 28 Januari 2019;

Bukti P-17 Fotokopi bermeterai Bukti Penerimaan Negara Nomor NTPN

90BE21PHGBQP2LRT tanggal 18 Desember 2020;

Bukti P-18 Fotokopi Surat Banding Nomor 004/KYC/FA/I/2022 tanggal 26

Januari 2022;

Bukti P-19 Fotokopi SPT Pajak Penghasilan Badan Tahun Pajak 2018; Bukti P-20 Laporan Keuangan Audited;

Bukti P-21 Matriks sengketa;

Bukti P-22 Penjelasan tertulis;

Bukti P-23 Closing statement;

Menimbang bahwa Terbanding dalam persidangan mengajukan alat bukti berupa fotokopi surat atau tulisan, masing-masing diberi tanda T-1 sampai dengan T-15 sebagai berikut:

Bukti T-1Surat Tugas Nomor ST-11583/PJ.07/2022 tanggal 22 Juli 2022; Bukti T-2Surat Tugas Nomor ST-11895/PJ.07/2022 tanggal 27 Juli 2022; Bukti T-3Matriks sengketa;

Bukti T-4LaporanHasilPemeriksaanNomorLAP-

00508/WPJ.07/KP.0305/RIK.SIS/2020 tanggal 16 September 2020;

Bukti T-5Kertas Kerja Pemeriksaan;

Bukti T-6LaporanPenelitianKeberatanNomorLAP-

3874/KEB/WPJ.07/2021 tanggal 9 November 2021;

Bukti T-7RisalahPembahasanNomorPRIN-

00616/WPJ.07/KP.0305/RIK.SIS/2019 tanggal 26 November 2019;

Bukti T-8Berita Acara Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan;

Bukti T-9Surat Tugas Nomor ST-14623/PJ.07/2022 tanggal 9 September

2022;

Bukti T-10 Penjelasan tertulis;

Bukti T-11 Surat Tugas Nomor ST-15616/PJ.07/2022 tanggal 3 Oktober

2022;

Bukti T-12 Surat Tugas Nomor ST-15616/PJ.07/2022 tanggal 3 Oktober

2022;

Bukti T-13 Surat Tugas Nomor ST-17610/PJ.07/2022 tanggal 9 November

2022;

Bukti T-14 Surat Tugas Nomor ST-18647/PJ.07/2022 tanggal 30 November

2022;

Bukti T-15 Closing Statement;

PERTIMBANGAN HUKUM

Kewenangan Pengadilan Pajak

bahwa objek sengketa berupa Keputusan Terbanding Nomor KEP- 04214/KEB/WPJ.07/2021 tanggal 8 Desember 2021 tentang Keberatan atas Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Masa Pajak Desember 2018 Nomor 00840/207/18/055/20 tanggal 24 September 2020 termasuk sengketa pajak sehingga berdasarkan ketentuan Pasal 31 ayat (1) dan ayat (2) Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak merupakan kewenangan Pengadilan Pajak;

Ketentuan Formal

Menimbang bahwa sesuai peraturan perundangan-undangan peradilan pajak, pemeriksaan materi sengketa banding dilakukan setelah pemeriksaan atas pemenuhan ketentuan formal;

Pemenuhan Ketentuan Formal Pengajuan Banding

bahwa Surat Banding Nomor 004/KYC/FA/I/2022 tanggal 26 Januari 2022 dibuat dalam Bahasa Indonesia ditujukan kepada Pengadilan Pajak, diajukan masih dalam jangka waktu 3 (tiga) bulan, menyatakan tidak setuju terhadap Keputusan Terbanding dan diajukan untuk satu

Keputusan, memuat alasan-alasan yang jelas dan mencantumkan tanggal diterimanya Surat Keputusan Terbanding, dilampiri dengan salinan keputusan yang dibanding, telah terpenuhi kewajiban pembayaran sebesar lima puluh persen dari pajak terutang, dan ditandatangani oleh pengurus yang berhak menandatangani sehingga memenuhi ketentuan Pasal 35 ayat (1) dan ayat (2), Pasal 36 ayat (1), ayat (2), ayat (3), dan ayat (4), Pasal 37 ayat (1) Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak;

Pokok Sengketa

Menimbang bahwa terbukti pokok sengketa dalam banding ini adalah sebagai berikut:

Menimbang bahwa setelah mempertimbangkan dan menilai alat bukti dan keterangan yang disampaikan oleh para pihak dalam persidangan, maka pendapat Pengadilan Pajak adalah sebagai berikut:

bahwa yang menjadi objek sengketa dalam banding a quo adalah Koreksi DPP Penyerahan Ekspor sebesar Rp27.068.859.217,00;

bahwa koreksi Terbanding terkait dengan koreksi peredaran usaha di PPh Badan, dimana Terbanding telah melakukan pengujian kewajaran transaksi afiliasi dengan metode TNMM dan indikator laba ROTC (Return on Total Cost), dan hasilnya menunjukkan laba Pemohon Banding di bawah rentang kewajaran (Q1) data pembanding;

Menimbang bahwa alasan Terbanding melakukan Koreksi Peredaran Usaha sebesar Rp27.068.859.217,00 berdasarkan hasil Pengujian Prinsip Kewajaran dan Kelaziman Usaha (PKKU) pada Transaksi Afiliasi/ Transfer Pricing pada intinya sebagai berikut:

bahwa dasar hukum koreksi Terbanding:

- Pasal 2 ayat (1) Undang-Undang Pajak Pertambahan Nilai;

- Peraturan Dirjen Pajak Nomor PER-22/PJ/2013 tentang Pedoman Pemeriksaan Terhadap Wajib Pajak Yang Mempunyai Hubungan Istimewa.

- Peraturan Dirjen Pajak Nomor PER-32/PJ/2011 tentang Perubahan Atas Peraturan Direktur Jenderal Pajak Nomor PER-43/PJ/2010 Tentang Penerapan Prinsip Kewajaran Dan Kelaziman Usaha Dalam Transaksi Antara Wajib Pajak Dengan Pihak Yang Mempunyai Hubungan Istimewa

bahwa berdasarkan pengujian dan sesuai Peraturan Direktur Jenderal Pajak Nomor PER-22/PJ/2013 tentang Pedoman Pemeriksaan Terhadap Pemohon Banding Yang Mempunyai Hubungan Istimewa (Bab III Metode Pemeriksaan Transfer Pricing huruf D Metode Laba Bersih Transaksiional (TNMM), bahwa Return on Total Cost/Full Cost Mark Up (ROTC/FCMU) Pemohon Banding di bawah rentang (range) Q1 ROTC/FCMU data pembanding sehingga dapat disimpulkan transaksi afiliasi Pemohon Banding dengan related party pada tahun 2018 belum memenuhi prinsip kewajaran dan kelaziman usaha (Arm’s Length Principle), sehingga dilakukan penyesuaian sesuai prinsip kewajaran dan kelaziman usaha (Arm’s Length Principle);

bahwa berdasarkan penerapan prinsip kewajaran dan kelaziman usaha sebagaimana diuraikan di atas dengan menggunakan metode laba bersih transaksional (TNMM), diperoleh operating profit wajar Pemohon Banding adalah sebesar Rp3.904.695.033,00 sehingga terdapat selisih operating profit sebesar Rp27.068.859.217,00 dari operating profit laporan keuangan Pemohon Banding yaitu rugi sebesar (Rp23.164.167.184,00). Koreksi positif tersebutdiatribusikankepadapenjualaneksporsebesar Rp27.068.859.217,00;

bahwa perhitungan Arm’s Length Principle (ALP) sesuai Pasal 18 ayat (3) UU PPh menurut Terbanding sebagai berikut:

HPP176.308.663.522

Operating expense9.187.537.586

Total cost185.496.201.108

ROTC wajar (ALP)2.11%

Net mark-up total cost menurut pemeriksa 3.904.695.033

Nilai penjualan wajar pembanding189.400.896.141

Penjualan menurut Pemohon Banding162.332.036.924

Koreksi positif penjualan menurut pemeriksa 27.068.859.217

bahwa penggunaan ROTC wajar sebesar 2,11% sesuai hasil akhir manual review yang dilakukan Terbanding atas kandidat pembanding adalah sebagai berikut:

bahwaberdasarkanpenjelasanPemohonBanding,bahwa sengketa/perbedaan antara Terbanding dengan Pemohon Banding dalam 2 (dua) hal terkait dengan pengujian prinsip kewajaran dan kelaziman usaha yaitu:

bahwa tanggapan Terbanding terkait dengan penggunaan single year sebagai berikut:

- bahwa sesuai dengan PER-22/PJ/2013 Bab II Tahapan Pemeriksaan Transfer Pricing B.3.b.2 Penggunaan Data Beberapa Tahun (multiple year data) diatur untuk menentukan kewajaran suatu transaksi afiliasi, pembandingan tahun per tahun dapat terdistorsi akibat adanya perbedaan- perbedaan material pada keadaan ekonomi ataupun kondisi pasar serta kondisi lainnya dalam perusahaan. Pengujian atas kewajaran suatu transaksi, memerlukan penelitian data beberapa tahun atas transaksi afiliasi ataupun transaksi independen. Dengan cara ini, perbedaan-

perbedaan yang terjadi karena beberapa hal seperti siklus produk ataupun siklus usaha dapat diatasi dan akan menghasilkan kesebandingan yang lebih andal;

- bahwa sesuai dengan PER-22/PJ/2013 Bab III Metode Pemeriksaan Transfer Pricing huruf D disebutkan Metode Laba Bersih Transaksional adalah metode penentuan harga transfer yang menggunakan indikator tingkat laba transaksi independen yang sebanding untuk menentukan laba bersih usaha transaksi afiliasi;

- bahwa sesuai dengan OECD Transfer Pricing Guidelines 2017 Chapter III Comparabilty Analysis B.5 Multiple Year Data disebutkan sebagai berikut: Paragraf 3.75

In practice, examining multiple year data is often useful in a comparability analysis, but it is not a systematic requirement. Multiple year data should be used where they add value to the transfer pricing analysis. It would not be appropriate to set prescriptive guidance as to the number of years to be covered by multiple year analyses.

Paragraf 3.76

In order to obtain a complete understanding of the facts and circumstances surrounding the controlled transaction, it generally might be useful to examine data from both the year under examination and prior years. The analysis of such information might disclose facts that may have influenced (or should have influenced) the determination of the transfer price. For example, the use of data from past years will show whether a taxpayer's reported loss on a transaction is part of a history of losses on similar transactions, the result of particular economic conditions in a prior year that increased costs in the subsequent year, or a reflection of the fact that a product is at the end of its life cycle. Such an analysis may be particularly useful where a transactional profit method is applied. See paragraph 1.131 on the usefulness of multiple year data in examining loss situations. Multiple year data can also improve the understanding of long term

arrangements.

Paragraf 3.77

Multiple year data will also be useful in providing information about the relevant business and product life cycles of the comparables. Differences in business or product life cycles may have a material effect on transfer pricing conditions that needs to be assessed in determining comparability. The data from earlier years may show whether the independent enterprise engaged in a comparable transaction was affected by comparable economic conditions in a comparable manner, or whether different conditions in an earlier year materially affected its price or profit so that it should not be used as a comparable.

Paragraf 3.78

Multiple year data can also improve the process of selecting third party comparables e.g. by identifying results that may indicate a significant variance from the underlying comparability characteristics of the controlled transaction being reviewed, in some cases leading to the rejection of the comparable, or to detect anomalies in third party information.

Paragraf 3.79

The use of multiple year data does not necessarily imply the use of multiple year averages. Multiple year data and averages can however be used in some circumstances to improve reliability of the range. See paragraphs 3.57-3.62 for a discussion of statistical tools.

- bahwa sesuai dengan TP Documentation Pemohon Banding Bab 2 Ringkasan Eksekutif 2.6 Kejadian/faktor non-keuangan yang mempengaruhi penetapan harga atau tingkat laba disebutkan selama Tahun Pajak 2018, tidak ada peristiwa/faktor non-keuangan tertentu yang mempengaruhi penetapan harga atau tingkat laba Pemohon Banding sehubungan dengan transaksi antar perusahaan afiliasi yang dilakukannya;

- bahwa sesuai dengan TP Documentation Pemohon Banding Bab 7 Analisis Benchmarking – Pencarian Perusahaan Manufaktur Independen 7.4.2 disebutkan, dengan demikian, hasil sesuai kewajaran dan kelaziman usaha biasanya memerlukan pemeriksaan data beberapa tahun sehingga pengaruh perbedaan siklus bisnis atau produk dan fluktuasi pasar acak pada keuntungan perusahaan dalam periode tunggal tertentu dapat dipertimbangkan, karenanya memberikan gambaran yang lebih akurat mengenai tingkat imbal balik jangka panjang dari Pemohon Banding dan perusahaan pembanding dan memastikan tingkat kesebandingan yang tepat. Jumlah tahun untuk diperiksa tergantung pada fakta-fakta dan kondisi kasusnya. Dengan demikian, diputuskan untuk memeriksa data keuangan perusahaan-perusahaan pembanding selama periode lima tahun dari 2013 hingga 2017 dengan memutakhirkan data keuangan pembanding dari database ORIANA. Terkait dengan hal ini Pemohon Banding tidak menjelaskan secara rinci fakta dan kondisi kasus yang mengakibatkan penggunaan data multiple year atas data pembanding;

bahwa terkait dengan penyesuaian biaya-biaya yang tidak teratur yang dilakukan Pemohon Banding, Terbanding berpendapat sebagai berikut:

- bahwa Pemohon Banding melakukan penyesuaian atas biaya HPP yang bersifat non-operating item dan juga extraordinary yang sifatnya tidak teratur pada HPP Pemohon Banding, namun pada faktanya data informasi keuangan Orbis diambil dari data Neraca dan Laba rugi, bukan diambil dari data TP Documentation pembanding, sehingga data-data keuangan pembanding yang digunakan oleh Pemohon Banding bisa dipastikan tidak ada data keuangan yang telah disesuaikan. Oleh karena itu apabila tetap dilakukan penyesuaian oleh Pemohon Banding maka pada hakikatnya tidak terdapat kesebandingan antara Pemohon Banding dengan data pembanding yang disampaikan Pemohon Banding;

- bahwa pengecekan kembali atas informasi dan data tersebut telah sesuai dengan perintah dari Majelis Hakim yang menanyakan apakah sumber data yang digunakan untuk mengambil data pembanding (Osiris/Oriana)

telah menyajikan keterangan bahwa data data keuangan yang disajikan juga telah memperhitungkan adanya penyesuaian dalam menghitung kewajaran transaksi afiliasinya;

- bahwa selain itu dalam brosur dari Orbis dengan bulan penerbitan September 2022. Diketahui dalam brosur Orbis tersebut didapatkan keterangan sebagai berikut:

- bahwa Pemohon Banding tidak melakukan penyesuain fiskal pada SPT Tahunan PPh Badan atas penyesuaian untuk tujuan penentuan harga transfer pada laba operasional dengan mengoreksi Harga Pokok Penjualan: kapasitas produksi yang tidak digunakan sebesar Rp9.104.632.000,00 dan mengoreksi biaya operasional: kapasitas produksi yang tidak digunakan sebesar Rp5.465.465.000,00;

- bahwa TP Documentation Pemohon Banding menunjukkan nilai penyesuaian untuk tujuan penentuan harga transfer pada laba operasional dengan mengoreksi Harga Pokok Penjualan, kapasitas produksi yang tidak digunakan sebesar Rp9.104.632.000,00 dan biaya operasional. Kapasitas produksi yang tidak digunakan sebesar Rp5.465.465.000,00. Dengan demikian nilai penyesuaian untuk tujuan analisis kesebandingan un-utilized produciton capacity dalam surat permohonan keberatannya tidak terbukti;

- bahwa dalam melakukan pengujian kewajaran, Terbanding menggunakan data laporan komersial (audit report) tanpa adanya penyesuaian sedangkan Pemohon Banding melakukan penyesuaian dalam melakukan pengujian kewajaran;

- bahwa Terbanding berpendapat bahwa data pembanding yang diberikan Pemohon Banding tidak dapat diketahui apakah data pembanding tersebut

terdapat penyesuaian atas penghasilan dan biaya yang bersifat tidak teratur dalam melakukan pengujian kewajaran;

- bahwa selain itu Pemohon Banding tidak konsisten dalam melakukan penyesuaian. Berdasarkan TP Doc Pemohon Banding halaman 49, Pemohon Banding dalam melakukan penyesuaian hanya atas HPP (upah tenaga kerja langsung dan tunjangan, tidak termasuk lembur) dan penyesuaian biaya operasional proporsi kapasitas produksi yang tidak digunakan namun tidak terdapat penyesuaian atas penghasilan dan biaya pengalihan tanah dan/atau bangunan serta penghapusan persediaan. Adapun tangkapan layar dalam TP Doc Pemohon Banding sebagai berikut:

- bahwa dengan demikian, berdasarkan data, informasi dan penjelasan- penjelasan serta fakta-fakta persidangan, Terbanding pada intinya tidak sependapat dengan Pemohon Banding yang melakukan penyesuaian atas biaya-biaya tidak teratur dalam perhitungan kewajaran karena pada faktanya data-data pembanding yang disampaikan oleh Pemohon Banding tidak melakukan biaya tidak teratur. Oleh karena itu Terbanding berpendapat apabila tetap dilakukan penyesuaian perhitungan kewajaran akan menjadi tidak sebanding dengan data pembanding yang disampaikan Pemohon Banding;

bahwa terkait dengan biaya penghapusan persediaan senilai Rp3.176.592.139,00 Terbanding berpendapat sebagai berikut:

- bahwa dalam pembuktian Pemohon Banding, tidak terdapat penjelasan terkait dengan persediaan apa yang dihapuskan, kenapa persediaan tersebut dihapuskan, bukti Berita Acara penghapusan persediaan, data penghapusan selama 5 tahun terakhir. Oleh karena itu biaya penghapusan persediaan tersebut tidak seharusnya dilakukan penyesuian;

- bahwa data dan informasi yang disampaikan Pemohon Banding hanya menyampaikan angka-angka dan perhitungan kapasitas produksi penuh

100% dan accrualnya 25% namun tidak terdapat penjelasan dan bukti pendukung terkait penyebab dan alasan-alasan Pemohon Banding hanya beroperasi sebesar 25% dari kapasitas penuhnya;

- bahwa Pemohon Banding telah mengakui tidak memiliki bukti Berita Acara penghapusan persediaan, sehingga biaya penghapusan persediaan tersebut tidak seharusnya dilakukan penyesuian;

bahwa terkait dengan biaya Un-utililzed biaya gaji dan Un-utilized biaya penyusutan dalam HPP dan biaya administrasi dan umum, Terbanding berpendapat:

- bahwa dalam pembuktian Pemohon Banding, tidak terdapat penjelasan dan bukti pendukung terkait penyebab Pemohon Banding hanya beroperasi sebesar 25% dari kapasitas penuhnya. Oleh karena itu penyesuaian biaya gaji dan biaya penyusutan tersebut tidak seharusnya dilakukan penyesuaian;

- bahwa data dan informasi yang disampaikan Pemohon Banding hanya menyampaikan angka-angka dan perhitungan kapasitas produksi penuh 100% dan accrualnya 25%, namun tidak terdapat penjelasan dan bukti pendukung terkait penyebab dan alasan-alasan Pemohon Banding hanya beroperasi sebesar 25% dari kapasitas penuhnya;

bahwa terkait dengan pendapat Pemohon Banding menyatakan bahwa Terbanding tidak memperhitungkan penghasilan tidak teratur berupa penjualan tanah dan/atau bangunan dan penghasilan lainnya, Terbanding berpendapat bahwa apabila diperhitungkanpun penghasilan yang tidak teratur berupa penjualan tanah dan/atau bangunan dan penghasilan lainnya dalam perhitungan kewajaran, nilai ROTC Pemohon Banding sebesar 1,28% yaitu masih di bawah Q1 sebesar 2,11% (di luar rentang kewajaran);

bahwa berikut penelitian Terbanding jika memperhitungkan penghasilan tidak teratur (penghasilan tanah dan/atau bangunan dan penghasilan lainnya), namun faktanya setalah dilakukan perhitungan kembali ROTC Pemohon Banding masih di bawah Q1 yaitu sebesar 1.28% dengan perhitungan sebagai berikut:

bahwa dengan demikian atas perhitungan tersebut, dalil Pemohon Banding yang menyatakan masih dalam rentang kewajaran tidak tepat dan tidak terbukti karena faktanya ROTC Pemohon Banding sasih dibawah rentang Q1;

Menimbang bahwa alasan Pemohon Banding tidak setuju atas Koreksi Peredaran Usaha sebesar Rp27.068.859.217,00 karena menurut Pemohon Banding, laba Pemohon Banding berada dalam rentang kewajaran laba perusahaan pembanding apabila pengujian dilakukan menggunakan metode Transactional Net Margin Method (TNMM) dengan indikator tingkat laba ROTC (Return on Total Costs);

bahwa Pemohon Banding tidak setuju dengan pendekatan yang dilakukan oleh Terbanding dalam melakukan analisa kesebandingan, dimana Terbanding tidak memperhitungkan beberapa penyesuaian terkait biaya tidak teratur, un-utilized production capacity, dan penggunaan multiple years analysis;

bahwa Pemohon Banding merupakan perubahaan manufaktur yang bergerak dalam pembuatan produk kawat las (stick electrodes/MMA), Sub Arc Wire (SAW), dan Flux. Produk-produk tersebut bersifat habis pakai (consumables) yang seluruhnya digunakan dalam berbagai macam jenis pengelasan busur listrik (electric arc welding). Busur listrik terbentuk dari proses shorting (hubungan pendek) dan pemisahan konduktor yang terhubung ke kutub positif dan negatif dari arus listrik. Busur menciptakan area panas yang sangat kuat yang digunakan untuk melelehkan welding consumables dan mengisikan logam pengelasan di sepanjang sambungan;

bahwa Pemegang saham Pemohon Banding dapat digambarkan sebagai berikut:

bahwa komposisi kepemilikan masing-masing pemegang saham adalah sebagai berikut:

bahwa Terbanding tidak konsisten dalam melakukan penyesuaian analisis kesebandingan, karena hanya melakukan penyesuaian atas penghasilan tidak teratur. Selain itu, indikator tingkat laba return on total cost (ROTC) menunjukkan bahwa laba pemohon banding untuk tahun Pajak 2018 berada dalam rentang kewajaran perusahaan pembanding, baik menggunakan laporan keuangan diaudit yang disesuaikan maupun tidak disesuaikan dan juga analisa multiple years maupun single year;

bahwa tanggapan Pemohon Banding atas penyesuaian untuk tujuan analisa kesebandingan atas biaya tidak teratur (ir-regular cost) dan un-utilized production capacity sebagai berikut:

- bahwa sesuai Pasal 4 ayat (1) Per-43/PJ/2010 dan OECD Transfer Pricing guideline, penyesuaian atas biaya tidak teratur dan un-utilized production capacity harus dilakukan untuk meminimalisir perbedaan dan meningkatkan kesebandingan antara Pemohon Banding dan perusahaan pembanding;

- bahwa untuk tujuan analisa kesebandingan, penyesuaian atas perbedaan yang mempengaruhi tingkat kesebandingan tetap perlu dilakukan atas

biaya tidak teratur (ir-regular cost) dan un-utilized production capacity yang terdapat di biaya harga pokok penjualan dan biaya operasi;

bahwa dalam Perhitungan Indikator Tingkat Laba (PLI), Pemohon Banding dan Terbanding sama-sama menggunakan data akuntansi komersial (Audit Report 2018), dimana data akuntansi komersial tersebut tidak memperhitungkan koreksi fiskal untuk perhitungan PPh Badan. Dalam data akuntansi komersial terdapat kemungkinan penghasilan dan biaya yang bersifat tidak teratur, sehingga apabila tidak dilakukan penyesuaian, maka PLI yang dihasilkan akan mengandung penghasilan dan biaya tidak teratur yang akan menyebabkan hasil analisa kesebandingan menjadi tidak andal; bahwa dengan demikian, bukan hal yang tepat apabila Terbanding berpendapat bahwa biaya tidak teratur untuk perhitungan PLI tidak perlu dilakukan, apabila telah dilakukan koreksi fiskal dalam PPh Badan atas biaya tidak teratur tersebut;

bahwa untuk analisis kesebandingan, Terbanding tidak konsisten melakukan penyesuaian untuk perhitungan PLI, karena Terbanding hanya melakukan penyesuaian untuk penghasilan tidak teratur saja, seperti penghasilan pengalihan tanah dan bangunan, dan penghasilan lain-lain. Namun Terbanding tidak melakukan penyesuaian biaya ir-regular, biaya extraordinary dan un-utilized production. Sementara itu, menurut Pemohon Banding perhitungan PLI perlu memperhitungkan penyesuaian, baik penghasilan tidak teratur dan juga biaya ir-regular, biaya extraordinary, dan un-utilized production;

bahwa berikut ini rincian dan penjelasan atas komponen penyesuaian biaya-biaya:

1. Rincian Penyesuaian pada Cost of Goods Sold sebesar Rp22.871.870.218,00

a. Biaya Pengalihan Tanah dan Bangunan sebesar Rp 8.480.379.337 dan bahwa biaya PPh atas Pengalihan Tanah dan Bangunan sebesar Rp 1.529.855.175:

bahwa di tahun pajak 2018, Pemohon Banding menjual pabrik di Pulogadung kepada pihak lain. Atas penjualan pabrik tersebut, Pemohon Banding mengeluarkan beberapa biaya seperti biaya pengalihan, dan biaya PPh, yang hanya terjadi saat penjualan pabrik tersebut;

bahwa biaya tersebut dalam Audit Report 2018 diklasifikasikan sebagai bagian dari Laba Operasi. Penghasilan atas pengalihan tanah dan bangunan juga diperhitungkan dalam laba operasi, dan dicatat dalam akun Gain (Loss) Disposal of Fixed Asset di Audit Report 2018. Terbanding melakukan penyesuaian dalam analisis kesebandingan untuk penghasilan, namun tidak melakukan penyesuaian untuk biaya- biayanya;

bahwa secara substansi, penghasilan pengalihan tanah dan bangunan, dan biaya pengalihan dan biaya PPh atas pengalihan tanah dan bangunan tersebut sifatnya tidak teratur, karena hanya terjadi saat penjualan tanah dan bangunan. Dengan demikian, biaya pengalihan dan biaya PPh yang terkait pengalihan tanah dan bangunan seharusnya dilakukan penyesuaian agar bukan menjadi bagian dari Laba Operasi;

bahwa selain itu, berhubung penghasilan atas penjualan tanah dan bangunan dikenakan PPh Final, maka atas biaya-biaya tersebut, Pemohon Banding juga telah melakukan koreksi fiskal di perhitungan PPh Badan;

b. Biaya Penghapusan Persediaan sebesar Rp3.176.592.139,00

bahwa biaya penghapusan persediaan terjadi karena adanya barang yang sudah usang/rusak dalam jumlah cukup besar di tahun 2018. Oleh karena itu, Pemohon Banding melakukan pencatatan biaya atas penghapusan persediaan tersebut di 2018. Namun, biaya penghapusan persediaan tersebut jumlahnya sangat besar dibandingkan dengan tahun-tahun sebelumnya (bahkan tidak ada penghapusan persediaan di tahun 2017 dan 2016), sehingga merupakan biaya yang tidak teratur terjadi setiap tahun. Berikut ini adalah rincian biaya penghapusan persediaan dari tahun 2015 – 2018:

bahwa Pemohon Banding tidak memiliki Berita Acara penghapusan persediaan tersebut, sehingga biaya ini dikoreksi fiskal dalam perhitungan PPh Badan;

c. Penyesuaian Un-utilized Biaya Gaji sebesar Rp7.207.272.888,00 dan Biaya Penyusutan sebesar Rp2.477.770.679,00

bahwa selama tahun pajak 2018, Pemohon Banding beroperasi di bawah kapasitas penuh. Berdasarkan perhitungan Pemohon Banding, kapasitas operasi aktual selama 2018 adalah sekitar 25% dari kapasitas penuh. Meskipun Pemohon Banding beroperasi di bawah kapasitas penuh, namun Pemohon Banding tetap mengeluarkan biaya- biaya yang bersifat tetap (fixed cost/overhead cost), seperti biaya gaji pegawai dan biaya penyusutan aktiva tetap;

bahwa untuk tujuan analisa kesebandingan Transfer Pricing, Pemohon Banding berpendapat bahwa biaya gaji dan biaya penyusutan seharusnya dilakukan penyesuaian dengan kapasitas aktual agar analisa kesebandingan menjadi lebih andal. Berikut ini adalah perhitungan biaya gaji dan penyusutan dalam COGS yang seharusnya disesuaikan dalam analisa kesebandingan Transfer Pricing:

2. Rincian Penyesuaian pada General Administrative Expense sebesar Rp5.254.623.088,00

bahwa rincian penyesuaian Biaya Ir-regular dan un-utilized Production pada General & Administrative Expense:

a. Biaya Agensi atas Pengalihan Tanah dan Bangunan sebesar Rp803.625.000,00

bahwa sejalan dengan penjelasan di atas, Pemohon Banding menjual pabrik di Pulogadung kepada pihak lain. Atas penjualan pabrik tersebut, Pemohon Banding mengeluarkan biaya agensi yang hanya terjadi saat penjualan pabrik tersebut;

bahwa secara substansi, penghasilan pengalihan tanah dan bangunan dan biaya agensi tersebut merupakan biaya tidak teratur, karena hanya terjadi saat penjualan tanah dan bangunan. Dengan demikian, biaya agensi pengalihan tanah dan bangunan seharusnya dilakukan penyesuaian agar bukan menjadi bagian dari Laba Operasi;

bahwa berhubung penghasilan atas penjualan tanah dan bangunan dikenakan PPh Final, maka atas biaya agensi tersebut, Pemohon Banding juga telah melakukan koreksi fiskal di perhitungan PPh Badan;

b. Biaya Pajak atas SKPKB sebesar Rp2.176.635.941,00

bahwa pada tahun pajak 2018 Pemohon Banding menerima dan melakukan pembayaran SKPKB atas pemeriksaan pajak tahun sebelumnya. Secara substansi biaya pajak dalam SKPKB bukan merupakan biaya terkait operasional, sehingga, sehingga merupakan biaya yang tidak teratur terjadi setiap tahun;

bahwa selain itu, paragraph 2.86 OECD Transfer Pricing Guideline juga menyebutkan bahwa biaya pajak tergolong sebagai biaya yang bersifat non-operating. Oleh karena itu, biaya pajak SKPB tersebut seharusnya dilakukan penyesuaian untuk analisa kesebandingan. Sebagai tambahan bukti, biaya pajak SKPKB ini juga telah dikoreksi fiskal dalam perhitungan PPh Badan;

c. Penyesuaian Un-utilized Biaya Gaji sebesar Rp2.234.726.645,00 dan Biaya Penyusutan sebesar Rp39.635.502,00

bahwa berdasarkan perhitungan Pemohon Banding, kapasitas operasi aktual selama 2018 adalah sekitar 25% dari kapasitas penuh. Meskipun Pemohon Banding beroperasi di bawah kapasitas penuh, namun Pemohon Banding tetap mengeluarkan biaya-biaya yang bersifat tetap (fixed cost/overhead cost), seperti biaya gaji pegawai dan biaya penyusutan aktiva tetap;

bahwa untuk tujuan analisa kesebandingan Transfer Pricing, Pemohon Banding berpendapat bahwa biaya gaji dan biaya penyusutan seharusnya dilakukan penyesuaian dengan kapasitas aktual agar analisa kesebandingan menjadi lebih andal. Berikut ini adalah perhitungan biaya gaji dan penyusutan dalam General & Administrative Expense yang seharusnya disesuaikan dalam analisa kesebandingan Transfer Pricing;

3. Rincian Penyesuaian pada Gain on disposal of fixed assets sebesar Rp24.159.015.574,00

bahwa penghasilan pengalihan tanah dan bangunan sebesar Rp24.159.015.574,00 pada dasarnya merupakan penghasilan tidak teratur, karena Pemohon Banding merupakan perusahaan manufaktur pembuatan kawat las. Atas penghasilan pengalihan tanah dan bangunan tersebut, Pemohon Banding mencatat biaya-biaya yang terkait, seperti biaya pengalihan tanah dan bangunan, biaya PPh pengalihan tanah dan bangunan, dan biaya agensi, yang dicatat dalam pos Harga Pokok Penjualan dan Biaya Umum dan Administrasi; bahwa apabila Terbanding tidak setuju untuk melakukan penyesuaian biaya pengalihan tanah dan bangunan, biaya PPh pengalihan tanah dan bangunan, dan biaya agensi, maka Terbanding juga tidak seharusnya melakukan penyesuaian Penghasilan Pengalihan Tanah dan Bangunan sebesar Rp24.159.015.574,00 dalam analisis kesebandingan untuk menghitung Indikator Tingkat Laba (PLI) Pemohon Banding;

4. Rincian Other Operating Income - Net sebesar Rp2.443.415.748,00 bahwa dalam melakukan analisis kesebandingan, Terbanding juga telah melakukan penyesuaian untuk Other Operating Income – Net sebesar Rp 2.443.415.748, yang terdiri dari penghasilan sewa, penjualan sewa, pendapatan jasa, dan pendapatan lainnya. Pada dasarnya penghasilan tersebut merupakan penghasilan non- operasional Pemohon Banding, karena Pemohon Banding merupakan perusahaan manufaktur pembuatan kawat las;

bahwa namun, Terbanding tidak melakukan penyesuaian biaya tidak teratur atau biaya non-operasional lainnya yang dicatat dalam pos Harga Pokok Penjualan dan Biaya Umum dan Administrasi, seperti biaya penghapusan persediaan, dan biaya pajak SKPKB;

bahwa apabila Terbanding tidak setuju untuk melakukan penyesuaian biaya non-operasional, maka Terbanding juga tidak seharusnya

melakukan penyesuaian penghasilan non-operasional sebesar Rp2.443.415.748,00 dalam analisis kesebandingan untuk menghitung Indikator Tingkat Laba (PLI) Pemohon Banding;

- bahwa Terbanding telah sependapat bahwa data keuangan perusahaan pembanding diambil dari data neraca dan laba rugi, dan dipastikan tidak ada data keuangan yang telah disesuaikan. dengan demikian, data keuangan perusahaan pembanding hanya terdiri dari penghasilan dan biaya yang bersifat teratur;

- bahwa Terbanding pada dasarnya telah menyetujui penyesuaian biaya tidak teratur dan un-utilized production, penggunaan production capacity untuk analisa kesebandingan karena terbanding tidak pernah melakukan koreksi peredaran usaha pemohon banding untuk tahun-tahun pajak sebelumnya;

- bahwa penyesuaian untuk analisis kesebandingan atas biaya gaji dan biaya penyusutan (un-utilized production capacity) pada dasarnya merupakan biaya terkait kegiatan usaha, sehingga tidak perlu dilakukan koreksi fiskal dalam perhitungan PPh Badan;

bahwa tanggapan Pemohon Banding atas penggunaan multiple years analysis untuk analisa kesebandingan sebagai berikut:

- bahwa data keuangan multiple years (data 5 tahun) lebih tepat digunakan untuk meminimalisir distorsi sebagai akibat perbedaan kondisi ekonomi dan bisnis antara Pemohon Banding dengan perusahaan pembanding yang berasal dari berbagai negara, serta telah sesuai dengan ketentuan dalam Per-22/PJ/2013 dan OECD Transfer Pricing guidelines;

- bahwa Terbanding pada dasarnya telah menyetujui penggunaan multiple years analysis untuk analisa kesebandingan karena Terbanding tidak pernah melakukan koreksi peredaran usaha Pemohon Banding untuk tahun-tahun pajak sebelumnya;

- bahwa Terbanding tidak menyampaikan alasan dan bukti yang menguatkan penggunaan data keuangan perusahaan pembanding untuk 1 tahun (single year);

- bahwa pemilihan periode yang dikaji telah dijelaskan dalam dokumen harga transfer Pemohon Banding;

- bahwa siklus usaha Pemohon Banding cukup panjang dengan merujuk kepada jenis usaha pengguna produk pemohon banding;

- bahwa laba Pemohon Banding tetap berada dalam rentang kewajaran perusahaan pembanding, baik analisis kesebandingan menggunakan data keuangan 1 tahun (single year 2017) maupun 5 tahun (multiple years 2013

– 2017);

Menimbang bahwa berdasarkan alasan para pihak tersebut di atas yang menjadi pokok masalah dalam sengketa ini adalah pengujian kewajaran transaksi afiliasi atas penjualan ekspor;

Menimbang bahwa dengan demikian sengketa banding ini merupakan sengketa yang bersifat yuridis dan pembuktian;

bahwa berdasarkan Pasal 2 ayat (1) Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1983 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan atas Barang Mewah sebagaimana telah diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 42 Tahun 2009 (selanjutnya disebut dengan UU PPN), antara lain mengatur sebagai berikut:

Dalam hal harga jual atau Penggantian dipengaruhi oleh hubungan istimewa, maka Harga Jual atau Penggantian dihitung atas dasar harga pasar wajar pada saat penyerahan Barang Kena Pajak atau Jasa Kena Pajak itu dilakukan.

Penjelasan:

Pengaruh hubungan istimewa seperti dimaksud dalam Undang-undang ini adalah adanya kemungkinan harga yang ditekan lebih rendah dan harga pasar. Dalam hal ini. Direktur Jenderal Pajak mempunyai kewenangan melakukan penyesuaian Harga Jual atau Penggantian yang menjadi Dasar

Pengenaan Pajak dengan harga pasar wajar yang berlaku di pasaran bebas.

bahwa Pasal 4 ayat (1) Peraturan Direktur Jenderal Pajak Nomor PER- 43/PJ/2010 Tentang Penerapan Prinsip Kewajaran Dan Kelaziman Usaha Dalam Transaksi Antara Wajib Pajak Dengan Pihak Yang Mempunyai Hubungan Istimewa sebagaimana telah diubah dengan Peraturan Direktur Jenderal Pajak Nomor PER-32/PJ/2011 mengatur sebagi berikut:

Dalam melakukan Analisis Kesebandingan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 3 ayat (2) huruf a harus memperhatikan hal-hal sebagai berikut:

a. transaksi yang dilakukan antara Wajib Pajak dengan pihak yang mempunyai Hubungan Istimewa dianggap sebanding dengan transaksi yang dilakukan antara pihak-pihak yang tidak mempunyai Hubungan Istimewa dalam hal :

1) tidak terdapat perbedaan kondisi yang material atau signifikan yang dapat mempengaruhi harga atau laba dari transaksi yang diperbandingkan; atau

2) terdapat perbedaan kondisi, namun dapat dilakukan penyesuaian untuk menghilangkan pengaruh yang material atau signifikan dari perbedaan kondisi tersebut terhadap harga atau laba;

bahwa Bab II Bagian 3.b.2 Peraturan Direktur Jenderal Pajak Nomor PER- 22/PJ/2013 tentang Pedoman Pemeriksaan Terhadap Wajib Pajak yang Mempunyai Hubungan Istimewa mengatur sebagai berikut:

Untuk menentukan kewajaran suatu transaksi afiliasi, pembandingan tahun per tahun dapat terdistorsi akibat adanya perbedaan-perbedaan material pada keadaan ekonomi ataupun kondisi pasar serta kondisi lainnya dalam perusahaan. Pengujian atas kewajaran suatu transaksi, memerlukan penelitian data beberapa tahun atas transaksi afiliasi ataupun transaksi independen. Dengan cara ini, perbedaan-perbedaan yang terjadi karena beberapa hal seperti siklus produk ataupun siklus usaha dapat diatasi dan akan menghasilkan kesebandingan yang lebih andal.

bahwa OECD Transfer Pricing Guidelines:

- paragraf 2.86

Non-operating items such as interest income and expenses and income taxes should be excluded from the determination of the net profit indicator. Exceptional and extraordinary items of a non-recurring nature should generally also be excluded.

- paragraf 3.76

In order to obtain a complete understanding of the facts and circumstances surrounding the controlled transaction, it generally might be useful to examine data from both the year under examination and prior years. The analysis of such information might disclose facts that may have influenced (or should have influenced) the determination of the transfer price. For example, the use of data from past years will show whether a taxpayer's reported loss on a transaction is part of a history of losses on similar transactions, the result of particular economic conditions in a prior year that increased costs in the subsequent year, or a reflection of the fact that a product is at the end of its life cycle. Such an analysis may be particularly useful where a transactional profit method is applied. See paragraph 1.131 on the usefulness of multiple year data in examining loss situations. Multiple year data can also improve the understanding of longterm arrangements.”

bahwa di persidangan, Terbanding mengajukan bukti-bukti berupa:

- Laporan Hasil Pemeriksaan dan Kertas Kerja Pemeriksaan;

- Laporan Penelitian Keberatan;

bahwa di persidangan, Pemohon Banding mengajukan bukti-bukti berupa:

- Audit Report Tahun 2018;

- Rincian atas Biaya Pengalihan Tanah Tahun 2018 (Biaya dan PPh Pengalihan Tanah dan Bangunan);

- Akta Jual Beli No. 117/218;

- Mapping Koreksi Fiskal CIT (Biaya dan PPh Pengalihan Tanah) Tahun 2018 dan Lampiran 1771-1 SPT PPh Badan Tahun 2018;

- Trial Balance Tahun 2015 – 2018;

- Mapping Koreksi Fiskal CIT (Biaya Penghapusan Persediaan) Tahun 2018 dan Lampiran 1771-1 SPT PPh Badan Tahun 2018;

- Rincian Perhitungan Utilized Production Capacity – sebesar 25%;

- Pengukuran Kapasitas Penuh Produksi atas Electrode;

- Rincian Perhitungan atas Penyesuaian Un-utilized Gaji dan Penyusutan pada COGS;

- Rincian atas Biaya Pengalihan Tanah Tahun 2018 (Biaya Agensi atas Pengalihan Tanah dan Bangunan);

- Mapping Koreksi Fiskal CIT (Biaya Agensi atas Pengalihan Tanah dan Bangunan) Tahun 2018 dan Lampiran 1771-1 SPT PPh Badan Tahun 2018;

- Rincian Akun Biaya Pajak atas SKPKB Tahun 2017 dan 2018;

- Mapping Koreksi Fiskal CIT (Biaya Pajak atas SKPKB) Tahun 2018 dan Lampiran 1771-1 SPT PPh Badan Tahun 2018;

- Rincian Perhitungan atas Penyesuaian Un-utilized Gaji dan Penyusutan pada GA Expense;

- Bukti Penyerahan Dokumen Terkait Penyesuaian Biaya Pada Proses Pemeriksaan dan Tanggapan SPHP Tahun 2018;

- Laporan Keuangan Perusahaan Pembanding dari ORIANA Tahun 2013 – 2018 (Mata uang: USD) dan Audit Report (Terjemahan) Tahun 2017 yang 4 Perusahaan Pembanding (Tai-I Electric Wire & Cable, Gaon Cable, Wonderful Hitech, dan Dah San Electric Wire & Cable);

- Risalah Pembahasan Hasil Pemeriksaan tahun pajak 2015 – 2018;

- Rincian Penyesuaian Biaya Pada TP Documentation Tahun 2015 – 2018;

- Catatan dari Pihak Ketiga atas Analisis Kesebandingan dalam Dokumen Lokal Tahun Pajak 2018 dengan Menggunakan Laporan Keuangan yang Telah Diaudit;

- Dokumen Induk Colfax Tahun Pajak 2018 dan Dokumen Lokal PT KYC Tahun Pajak 2018;

- Bab 8 Panduan Dalam Memilih Pembanding yang Tepat, F.2. Multiple Year dari Buku Transfer Pricing: Ide, Strategi, dan Panduan Praktis dalam Perspektif Pajak Internasional Danny Darussalam Tax Center (2013);

- Laporan Keuangan Perusahaan Pembanding – Dokumen Lokal Tahun Pajak 2015 – 2018;

bahwa berdasarkan pemeriksaan atas bukti-bukti yang disampaikan para pihak di persidangan dan berdasarkan ketentuan yang berlaku, Pengadilan Pajak memberikan pertimbangan dan pendapat sebagai berikut:

bahwa Koreksi Terbanding atas DPP Penyerahan Ekspor sejalan/ terkait dengan koreksi Peredaran Usaha (penjualan ekspor) di PPh Badan sebesar Rp27.068.859.217,00;

bahwa Terbanding melakukan koreksi positif atas peredaran usaha (penjualan ekspor) sebesar Rp27.068.859.217,00 berdasarkan hasil pengujian kewajaran transaksi afiliasi;

bahwa terkait penggunaan metode pengujian dan indikator tingkat laba (PLI) baik Terbanding maupun Pemohon Banding sama-sama menggunakan metode Transactional Net Margin Method (TNMM) dengan indikator tingkat laba adalah Return on Total Cost (ROTC);

bahwa menurut Pengadilan Pajak pokok permasalahan dalam sengketa a quo adalah sebagai berikut:

1. Penyesuaian Analisis Kesebandingan

bahwa Pemohon Banding melakukan penyesuaian atas biaya tidak teratur (ir-regular costs) dan kapasitas produksi yang tidak terpakai (un-utilized production capacity) untuk meningkatkan kesebandingan, sedangkan Terbanding tidak mengakui penyesuaian tersebut;

2. Penggunaan periode data keuangan

bahwa Terbanding menggunakan data satu tahun (single year), yaitu tahun 2017 saja, untuk perusahaan pembanding, sedangkan Pemohon Banding menggunakan data lima tahun (multiple years), yaitu periode 2013-2017;

bahwa Pemohon Banding mendalilkan perlunya dilakukan penyesuaian atas biaya tidak teratur dan kapasitas produksi yang tidak terpakai (un-utilized production capacity) dikarenakan beberapa hal sebagai berikut:

1. Keberadaan Pos-Pos Luar Biasa dan Non-Operasional (ir-regular Items) bahwa Pemohon Banding memiliki biaya dan penghasilan yang bersifat tidak teratur, luar biasa, dan tidak berulang yang tidak mencerminkan kegiatan operasional rutin Pemohon Banding, meliputi:

- Penjualan Pabrik.

bahwa pada tahun 2018, Pemohon Banding menjual pabrik, hal ini menimbulkan penghasilan besar (gain on disposal) sekaligus biaya- biaya material seperti biaya pengalihan, PPh pengalihan, dan biaya agensi;

- Penghapusan Persediaan (Obsolete Stock)

bahwa terdapat penghapusan persediaan dalam jumlah yang sangat besar (Rp3,17 miliar) di tahun 2018, yang sebelumnya tidak pernah terjadi dalam jumlah signifikan pada tahun 2016 dan 2017;

- Biaya Pajak SKPKB:

bahwa terdapat pembayaran pajak atas hasil pemeriksaan tahun pajak sebelumnya yang secara substansi bukan merupakan biaya operasional tahun berjalan;

2. Kapasitas Produksi yang Tidak Terpakai (un-utilized production capacity) bahwa Pemohon Banding beroperasi jauh di bawah kapasitas penuh, yaitu hanya sekitar 25% dari kapasitas aktual selama tahun 2018. Hal ini mengakibatkan meskipun utilitas rendah, Pemohon Banding tetap harus menanggung biaya tetap (fixed costs) yang besar seperti biaya gaji pegawai dan biaya penyusutan aktiva tetap;

bahwa menurut Pemohon Banding apabila tidak disesuaikan, laba operasional Pemohon Banding tidak akan sebanding dengan perusahaan pembanding yang beroperasi pada kapasitas normal;

bahwa Terbanding menolak penyesuaian yang dilakukan Pemohon Banding dengan alasan sebagai berikut:

- Penyesuaian Analisis Kesebandingan (Biaya Tidak Teratur);

bahwa data keuangan perusahaan pembanding (Orbis) diambil dari laporan keuangan komersial (Neraca dan Laba Rugi) dan bukan dari data TP Doc pembanding sehingga data keuangan pembanding yang digunakan oleh Pemohon Banding dapat dipastikan tidak ada data keuangan yang telah disesuaikan. Oleh karena data pembanding dipastikan tidak memiliki penyesuaian, maka apabila Pemohon Banding tetap melakukan penyesuaian pada datanya sendiri, hal itu justru akan membuat data tersebut tidak lagi sebanding. Terbanding tetap menggunakan data laporan komersial (audit report) tanpa penyesuaian demi menjaga konsistensi dengan data pembanding;

bahwa Terbanding juga telah melakukan perhitungan apabila penghasilan tidak teratur (penjualan tanah/bangunan) dimasukkan ke dalam perhitungan laba operasi, maka hasilnya adalah nilai ROTC Pemohon Banding sebesar 1,28%, tetap berada di bawah rentang kewajaran (Q1) sebesar 2,11%;

- Penyesuaian Kapasitas Menganggur (un-utilized production capacity); bahwa Pemohon Banding tidak memberikan penjelasan dan bukti pendukung yang kuat mengenai penyebab dan alasan mengapa hanya beroperasi 25% dari kapasitas penuh;

bahwa nilai penyesuaian kapasitas produksi yang dicantumkan dalam Dokumen Harga Transfer tidak terbukti dilakukan koreksi fiskal positif dalam SPT Tahunan PPh Badan Pemohon Banding;

bahwa Pengadilan Pajak berpendapat bahwa pada prinsipnya keterangan dan alat bukti yang disampaikan para pihak pada sengketa a quo, sama dengan keterangan dan alat bukti yang disampaikan pada sengketa koreksi peredaran usaha di PPh Badan Tahun Pajak 2018;

bahwa atas sengketa koreksi pada PPh Badan Tahun Pajak 2018, Pengadilan Pajak berpendapat bahwa telah terdapat cukup alasan hukum untuk tidak mempertahankan seluruh koreksi Terbanding atas koreksi peredaran uasha sebesar Rp27.068.859.217,00;

bahwa menurut Pengadilan Pajak, dengan tidak dipertahankannya koreksi peredaran usaha pada PPh Badan oleh Pengadilan Pajak, Terbanding tidak mempunyai dasar untuk melakukan koreksi lanjutan untuk PPN Masa Pajak Desember 2018 a quo;

bahwa oleh karena itu, dengan menggunakan fakta dan pertimbangan hukum dalam memutus sengketa peredaran usaha pada PPh Badan, Pengadilan Pajak berpendapat bahwa Koreksi DPP Penyerahan Ekspor sebesar Rp27.068.859.217,00 tidak dapat dipertahankan;

Menimbang bahwa Pengadilan Pajak telah mempertimbangkan seluruh alat bukti dan dalil-dalil yang disampaikan para pihak, namun untuk mengambil putusan hanya menguraikan alat bukti dan dalil yang relevan dengan perkara ini;

bahwa berdasarkan pertimbangan di atas Pengadilan Pajak berpendapat telah terdapat cukup alasan untuk mengabulkan seluruh banding Pemohon Banding;

Menimbang bahwa berdasarkan uraian tersebut di atas, rekapitulasi pendapat Pengadilan Pajak atas pokok sengketa adalah sebagai berikut:

Menimbang bahwa atas hasil pemeriksaan dalam persidangan, Pengadilan Pajak berkesimpulan untuk menggunakan kuasa Pasal 80 ayat (1) huruf b Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak, sehingga perhitungan menjadi sebagai berikut:

Penyerahan Ekspor menurut Terbanding: Rp30.574.723.587,00 Koreksi tidak dapat dipertahankan Pengadilan Pajak : Rp27.068.859.217,00 Penyerahan Ekspor menurut Pengadilan Pajak: Rp3.505.864.370,00

Memperhatikan Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak dan peraturan perundang-undangan lain yang terkait;

MENGADILI:

Mengabulkan Seluruhnya Banding Pemohon Banding terhadap Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor KEP-04214/KEB/WPJ.07/2021 tanggal 8 Desember 2021 tentang Keberatan Wajib Pajak atas Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Nomor 00840/207/18/055/20 tanggal 24 September 2020 Masa Pajak Desember 2018, atas nama PT KARYA YASANTARA CAKTI, NPWP 01.002.224.2- 055.000, beralamat di Kota Bukit Indah Blok AII Nomor 4, Wanakerta Bungursari, Purwakarta, Jawa Barat 41181, sehingga perhitungan pajak yang harus dibayar menjadi sebagai berikut:

Demikian diputuskan dalam musyawarah Majelis Hakim Pengadilan Pajak pada hari Selasa tanggal 17 Januari 2023 oleh Joni Surbakti, Ak. sebagai Hakim Ketua, Mohammad Alwi, S.E., S.H., Ak. dan Adriana Dwi Hardjanti, S.H., M.Ec. masing-masing sebagai Hakim Anggota dan diucapkan dalam sidang terbuka untuk umum (dan disampaikan kepada para pihak yang sekaligus pula dipublikasikan untuk umum melalui Sistem Informasi Pengadilan Pajak) pada hari Selasa tanggal 21 April 2026 oleh Majelis Hakim tersebut

dibantu oleh M.R. Abdi Nugroho, S.H., M.M. sebagai Panitera Pengganti, serta dihadiri oleh Terbanding dan Pemohon Banding;

Hakim-Hakim Anggota:Hakim Ketua Majelis,

Ditandatangani Secara ElektronikDitandatangani Secara Elektronik Mohammad Alwi, S.E., S.H., AkJoni Surbakti, Ak.

Ditandatangani Secara Elektronik

Adriana Dwi Hardjanti, S.H., M.Ec.

Panitera Pengganti,

Ditandatangani Secara Elektronik Muchammad Rachman Abdi

Nugroho, S.H., M.M.

SALINAN SESUAI DENGAN ASLINYA,

WAKIL PANITERA,

Budi Setyawan M.N.Y., Ak., M.A.

NIP 19690605 199003 1 002