PUT-003534.16/2025/PP/M.XVIIA Tahun 2026

PUTUSAN

Nomor PUT-003534.16/2025/PP/M.XVIIA Tahun 2026

“DEMI KEADILAN BERDASARKAN KETUHANAN YANG MAHA ESA”

PENGADILAN PAJAK

memeriksa dan memutus sengketa pajak pada tingkat pertama dan terakhir dengan acara biasa Biasa secara elektronik melalui Sistem Informasi Pengadilan Pajak (e-Tax Court) mengenai banding terhadap Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor KEP-00116/KEB/WPJ.07/2025 tanggal 24 Januari 2025 tentang Keberatan Wajib Pajak atas Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa nomor 00027/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024 Masa Pajak Desember 2019, yang terdaftar dalam berkas sengketa Nomor 003534.16/2025/PP, telah mengambil putusan sebagai berikut dalam sengketa antara:

PT INDONESIA AIRASIA, NPWP 01.936.420.7-058.000, beralamat di Jl. Marsekal Suryadharma No. 1 RT. 01 RW. 01, Selapajang Neglasari, Kota Tangerang, Banten 15127, dalam hal ini diwakili oleh Ganda Christian Tobing, jabatan Kuasa Hukum, yang diberi kuasa oleh Luh Gede Mega Putri Tjatera jabatan Direktur berdasarkan Surat Kuasa Khusus Nomor 021/TAX-IAA/IV/2025 tanggal 16 April 2025,

Selanjutnya dalam persidangan diwakili oleh:

1. Nama: Luh Gede Mega Putri Tjatera,

Jabatan: Direktur,

2. Nama: Ganda Christian Tobing,

Jabatan: Kuasa Hukum,

Izin Kuasa Hukum : KEP-1575/PP/IKH/2023 tanggal 21 November

2023,

berdasarkan Surat Kuasa Khusus nomor 021/TAX-IAA/IV/2025 tanggal 16 April 2025,

3. Nama: M. Farhan Thaib Rianto,

Jabatan: Kuasa Hukum,

Izin Kuasa Hukum : KEP-044/PP/IKH/2024 tanggal 16 Januari 2024,

berdasarkan Surat Kuasa Khusus nomor 001/TAX-IAA/VIII/2023 tanggal 05 Agustus 2025,

4. Nama: Muhammad Naufal Fakhry,

Jabatan: Kuasa Hukum,

Izin Kuasa Hukum : KEP-1191/PP/IKH/2023 tanggal 04 September

2023,

berdasarkan Surat Kuasa Khusus nomor 002/TAX-IAA/VIII/2023 tanggal 05 Agustus 2025,

untuk selanjutnya disebut sebagai Pemohon Banding;

Lawan

DIREKTUR JENDERAL PAJAK, berkedudukan di Jalan Jenderal Gatot Subroto 40-42, Jakarta 12190, dalam hal ini diwakili oleh:

1. Nama/NIP: Basuki Nugroho/ 197702121999031001,

Jabatan: Penelaah Keberatan,

Unit Organisasi : Kantor Wilayah DJP Jakarta Khusus,

2. Nama/NIP: Nanang Abdul Rozak/ 198002062002121003, Jabatan: Penelaah Keberatan,

Unit Organisasi : Kantor Wilayah DJP Jakarta Khusus,

3. Nama/NIP: Ferry Agung Yulianto/ 198207182009011009, Jabatan: Penelaah Keberatan,

Unit Organisasi : Kantor Wilayah DJP Jakarta Khusus,

berdasarkan Surat Tugas terakhir Nomor ST-3562/WPJ.07/2025 tanggal 07 November 2025, untuk selanjutnya disebut sebagai Terbanding; Pengadilan Pajak tersebut:

Telah membaca Penetapan Ketua Pengadilan Pajak nomor PEN-

701/PP/BR/2025 tanggal 16 Juli 2025;

Telah membaca Surat Banding Pemohon Banding Nomor

010/DDTC/IC/IV/2025 tanggal 22 April 2025;

Telah membaca Surat Uraian Banding Terbanding Nomor S-00020/SUB-

CT/WPJ.075/2025 tanggal 04 Juni 2025;

Telah membaca Surat Bantahan Pemohon Banding Nomor 010/DDTC-

1C/VII/2025 tanggal 09 Juli 2025;

Telah mendengar keterangan para pihak yang bersengketa dalam

persidangan;

Telah membaca dan memeriksa bukti-bukti tertulis maupun surat lainnya

yang disampaikan para pihak yang diajukan dalam persidangan;

DUDUK PERKARA

Menimbang bahwa Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak

Pertambahan Nilai Barang dan Jasa nomor 00027/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024 Masa Pajak Desember 2019 diterbitkan oleh Kantor Pelayanan Pajak Penanaman Modal Asing Lima dengan perhitungan sebagai berikut:

Menimbang bahwa atas Surat Ketetapan Pajak tersebut, Pemohon

Banding mengajukan keberatan dengan Surat Nomor 063/TAX-IAA/IV/2024 Tanggal 29 April 2024 dengan perhitungan pajak menurut Pemohon Banding sebagai berikut:

Menimbang bahwa atas keberatan Pemohon Banding tersebut, Terbanding

dengan Keputusan Nomor KEP-00116/KEB/WPJ.07/2025 tanggal 24 Januari 2025, menyatakan menolak, dengan perhitungan sebagai berikut:

namun Pemohon Banding tidak setuju dengan Surat Keputusan Keberatan a quo sehingga mengajukan banding dengan Surat Nomor 010/DDTC/IC/IV/2025 tanggal 22 April 2025 yang diterima di Pengadilan Pajak pada hari Kamis tanggal 22 April 2025 (melalui Sistem Informasi Pengadilan Pajak e-tax court);

Menimbang bahwa Pemohon Banding dalam Surat Banding

010/DDTC/IC/IV/2025 tanggal 22 April 2025, pada pokoknya mengemukakan hal- hal sebagai berikut:

bahwa Pemohon Banding mengajukan banding terhadap keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor KEP-00116/KEB/WPJ.07/2025 tanggal 24 Januari 2025 tentang Keberatan Wajib Pajak atas Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Nomor 00027/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024 Masa Pajak Desember 2019 yang diterbitkan oleh Direktur Jenderal Pajak selanjutnya disebut Terbanding, dengan uraian sebagai berikut:

bahwa pemenuhan persyaratan formal permohonan banding:

1. Pemohon Banding mengajukan banding berdasarkan ketentuan Pasal 27 ayat

(1) Undang-undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang-undang Nomor 6 tahun 2023 (UU KUP), yaitu mengajukan banding atas keputusan keberatan, yaitu Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor KEP-00116/KEB/WPJ.07/2025 tanggal 24 Januari 2025 (Lampiran-A).

2. Permohonan banding dibuat dalam Bahasa Indonesia dan diajukan kepada Pengadilan Pajak sebagaimana diatur dalam ketentuan Pasal 35 ayat (1) Undang-Undang Pengadilan Pajak (”UU PP”).

Surat Permohonan Banding ini diajukan oleh Pemohon Banding kepada Pengadilan Pajak melalui Sekretariat Pengadilan Pajak yang disampaikan secara elektronik melalui e-Tax Court sebagaimana diatur dalam Peraturan Ketua Pengadilan Pajak No. PER-1/PP/2023 Tentang Administrasi Sengketa Pajak dan Persidangan Secara Elektronik Di Pengadilan Pajak. Kemudian, surat permohonan banding ini pun dibuat dalam Bahasa Indonesia. Oleh karena itu, permohonan banding ini telah memenuhi ketentuan Pasal 35 ayat (1) UU PP.

3. Permohonan banding diajukan dalam jangka waktu 3 bulan sejak tanggal diterima keputusan yang dibanding sebagaimana diatur dalam Pasal 35 ayat (2) UU PP.

Permohonan banding ini diajukan atas Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor: KEP-00116/KEB/WPJ.07/2025 tanggal 24 Januari 2025, sehingga memenuhi persyaratan Pasal 35 ayat (2) UU PP.

4. Permohonan dibuat dalam 1 Surat Banding untuk 1 keputusan yang dibanding sebagaimana diatur dalam Pasal 36 ayat (1) UU PP.

Surat yang Pemohon Banding ajukan adalah terhadap 1 Keputusan yaitu Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor: KEP-00116/KEB/WPJ.07/2025 tanggal 24 Januari 2025 sehingga memenuhi persyaratan Pasal 36 ayat (1) UU PP.

5. Permohonan banding diajukan dengan disertai alasan-alasan yang jelas dan mencantumkan tanggal diterima surat keputusan yang dibanding sebagaimana diatur dalam Pasal 36 ayat (2) UU PP.

Surat permohonan banding ini menyertakan alasan-alasan yang jelas dan juga mencantumkan tanggal diterima Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor: KEP-00116/KEB/WPJ.07/2025 tanggal 24 Januari 2025. Oleh karena itu, permohonan ini telah memenuhi persyaratan Pasal 36 ayat (2) UU PP.

6. Permohonan banding diajukan dengan melampirkan salinan keputusan yang dibanding sebagaimana diatur dalam Pasal 36 ayat (3) UU PP.

Pemohon Banding telah melampiri salinan keputusan yang dibanding yaitu salinanKeputusanDirekturJenderalPajakNomor:KEP- 00116/KEB/WPJ.07/2025 tanggal 24 Januari 2025 sebagaimana dapat dilihat dalam (Lampiran-A), sehingga permohonan banding ini telah memenuhi ketentuan Pasal 36 ayat (3) UU PP.

7. Permohonan banding dapat diajukan apabila jumlah pajak yang terutang telah dibayar sebesar 50% sebagaimana diatur dalam Pasal 36 ayat (4) UU PP. Majelis Hakim yang terhormat, permohonan banding yang Pemohon Banding ajukan adalah atas Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor: KEP- 00116/KEB/WPJ.07/2025 tanggal 24 Januari 2025 (Lampiran-A) yang menolak permohonan keberatan Pemohon Banding atas Surat Ketetapan Pajak Kurang

Bayar Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Nomor: 00027/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024 Masa Pajak Desember 2019 (Lampiran-B), di mana telah diberlakukan Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2007 tentang Ketentuan Umum dan Tatacara Perpajakan (UU KUP) pada tanggal 1 Januari 2008. Dalam Pasal 27 ayat (5a), (5b), dan (5c) UU KUP tersebut menyebutkan bahwa: “(5a) Dalam hal Wajib Pajak mengajukan banding, jangka waktu pelunasan

pajak sebagaimana dimaksud dalam Pasal 9 ayat (3), ayat (3a), atau Pasal 25 ayat (7), atas jumlah pajak yang belum dibayar pada saat pengajuan keberatan, tertangguh sampai dengan 1 (satu) bulan sejak tanggal penerbitan Putusan Banding.

(5b) Jumlah pajak yang belum dibayar pada saat pengajuan permohonan

keberatan sebagaimana dimaksud pada ayat (5a) tidak termasuk sebagai utang pajak sebagaimana dimaksud dalam Pasal 11 ayat (1) dan ayat (1a).

(5c) Jumlah pajak yang belum dibayar pada saat pengajuan permohonan

banding belum merupakan pajak yang terutang sampai dengan Putusan Banding diterbitkan.”

Lebih lanjut, Pasal 25 ayat (3a) UU KUP menyebutkan bahwa:

”Dalam hal wajib pajak mengajukan keberatan atas surat ketetapan pajak, wajib pajak wajib melunasi pajak yang masih harus dibayar paling sedikit sejumlah yang disetujui wajib pajak dalam pembahasan akhir hasil pemeriksaan, sebelum surat keberatan disampaikan.”

Dengan adanya ketentuan Pasal 25 ayat (3a) UU KUP, di mana dalam proses pengajuan keberatan terdapat kewajiban melunasi pajak yang masih harus dibayar paling sedikit sejumlah yang disetujui dalam pembahasan akhir hasil pemeriksaan, maka untuk mendapatkan sinkronisasi terhadap pengertian ”jumlah pajak yang belum dibayar pada saat pengajuan banding” sebagaimana dimaksud dalam Pasal 27 ayat (5c) UU KUP, seharusnya memperhatikan ketentuan Pasal 25 ayat (3a) UU KUP, walaupun tidak termasuk sebagai utang pajak. Dengan demikian, ”jumlah pajak yang masih belum dibayar pada saat pengajuan banding” adalah sebesar pajak terutang dikurangi ”pajak yang telah disetujui dalam pembahasan akhir”, sehingga, dengan demikian, ”pajak yang

telah disetujui dalam pembahasan akhir” menjadi acuan bagi Pemohon Banding dalam mengajukan banding.

Adapun jumlah pajak yang disetujui oleh Pemohon Banding pada Surat Ketetapan Pajak adalah sebesar Rp48.330.328,00 dan Pemohon Banding telah melakukan pembayaran atas Pajak yang terutang dalam Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak sebesar Rp48.330.328,00 pada tanggal 13 Maret 2024 pada bank Mandiri dengan NTPN: 803C00T7ELP7MTJI (Lampiran -H). Dengan demikian, persyaratan sebagaimana diatur dalam Pasal 36 ayat (4) UU PP, telah dipenuhi oleh Pemohon Banding.

8. Pemenuhan Ketentuan Pasal 37 UU PP.

Bahwa Surat Banding ditandatangani oleh Ganda Christian Tobing selaku Kuasa Hukum yang dibuktikan dengan Surat Kuasa Nomor 021/TAX- IAA/IV/2025 tanggal 16 April 2025 (Lampiran-G). Dengan demikian, ketentuan Pasal 37 Undang-Undang Pengadilan Pajak telah dipenuhi oleh Pemohon Banding.

Dengan demikian surat banding yang diajukan Pemohon Banding terhadap surat Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor KEP-00116/KEB/WPJ.07/2025 tanggal 24 Januari 2025 telah memenuhi ketentuan formal sebagaimana dipersyaratkan dalam UU KUP dan UU PP.

bahwa mengenai pokok sengketa dan alasan banding:

bahwa yang menjadi pokok sengketa dalam permohonan banding ini adalah koreksi Terbanding yang tidak disetujui oleh Pemohon Banding dengan rincian sebagai berikut:

bahwa adapun alasan yang mendasari banding atas koreksi-koreksi yang diajukan banding tersebut di atas adalah sebagai berikut:

Koreksi DPP atas Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri sebesar Rp71.153.354.233

1.1. Menurut Terbanding

Berdasarkan hasil pemeriksaan dan penelitian keberatan, Terbanding meyakini bahwa:

Hasil Pemeriksaan:

Pada saat Pembahasan, Wajib Pajak menyampaikan tanggapan atas perhitungan Koreksi DPP Penyerahan yang belum dilaporkan kepada Pemeriksa sebagai berikut:

Pemeriksa tidak setuju dengan pendapat Wajib Pajak dalam pembahasan akhir karena Wajib Pajak melakukan pendekatan rasio porsi penyerahan tidak terutang dan terutang dan tidak dapat memberikan bukti pendukung atas transaksi atas penyerahan jasa penerbangan domestik yang terutang PPN sebesar Rp20.492.166.019 Hasil Penelitian Keberatan:

Berdasarkan hasil penelitian keberatan, Peneliti Keberatan menolak permohonan keberatan Wajib Pajak atas DPP Penyerahan yang PPN- nya Harus Dipungut Sendiri dengan alasan sebagai berikut:

1. Dalam SPT Masa PPN, penyerahan yang tidak terutang PPN diisi dengan jumlah penyerahan barang dan jasa yang tidak terutang PPN yang merupakan penyerahan bukan BKP dan/atau bukan JKP;

2. Tidak ada perbedaan jumlah uang muka pelanggan antara laporan keuangan dengan pemeriksa;

3. Wajib Pajak tidak memberikan bukti dan dokumen pendukung yang menunjukkan koreksi pemeriksa bukan merupakan objek PPN;

4. Tidak ada sengketa nilai penyerahan non BKP dan atau JKP antara Pemeriksa dengan Wajib Pajak;

5. Dengan demikian, Tim Peneliti berpendapat untuk menolak keberatan Wajib Pajak.

1.2. Menurut Pemohon Banding

Pemohon Banding tidak setuju atas argumentasi Terbanding atas koreksi DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri sebesar Rp71.153.354.233, dengan argumentasi sebagai berikut: 1.2.1 Pemohon Banding Tidak Setuju dengan Pendapat Terbanding

dikarenakan Koreksi DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri hanya didasarkan pada Teknik Ekualisasi dan Rekonsiliasi tanpa Menunjukkan Adanya Bukti Kompeten yang Cukup, Kuat, dan Konkrit sebagai Dasar Koreksi yang digunakan;

1.2.2 Penerbitan Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN Masa

Desember 2019 yang Dilakukan oleh Terbanding Faktanya Tidak Berlandaskan Peraturan-Peraturan Perpajakan yang Berlaku;

1.2.3 Faktanya Ekualisasi yang Disusun oleh Pemeriksa Tidak

Sesuai dengan Keadaan dan Kondisi Kegiatan Usaha yang Sebenarnya Dilakukan oleh Pemohon Banding.

Berikut adalah uraian dari masing-masing argumen di atas:

1.2.1Pemohon Banding Tidak Setuju dengan Pendapat Terbanding

dikarenakan Koreksi DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri hanya didasarkan pada Teknik Ekualisasi dan Rekonsiliasi tanpa Menunjukkan Adanya Bukti Kompeten yang Cukup, Kuat dan Konkrit sebagai Dasar Koreksi yang Digunakan

Koreksi DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri didasarkan pada pengujian berupa Ekualisasi Peredaran Usaha yang dilaporkan oleh Pemohon Banding dalam SPT Tahunan PPh Badan dengan DPP Penyerahan yang dilaporkan oleh Pemohon Banding dalam SPT Masa PPN. Menurut Terbanding, terdapat selisih sebesar Rp71.153.354.233 atas Ekualisasi tersebut yang ditetapkan oleh Terbanding sebagai Koreksi DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut sendiri yang belum dilaporkan oleh Pemohon Banding. Perlu Pemohon Banding sampaikan bahwa Terbanding tidak pernah memberikan bukti kompeten dan cukup atas koreksinya. Bahwa Penjelasan Pasal 29 ayat (1) UU KUP menyatakan bahwa:

“Pelaksanaan pemeriksaan dalam rangka menguji pemenuhan kewajiban perpajakan Wajib Pajak dilakukan dengan menelusuri kebenaran Surat Pemberitahuan, pembukuan atau pencatatan, dan pemenuhan kewajiban perpajakan lainnya dibandingkan dengan keadaan atau kegiatan yang sebenarnya dari Wajib Pajak.”

Terkait hal tersebut, Pemohon Banding bermaksud menegaskan bahwa dalam melakukan pemeriksaan dan menetapkan koreksi tidak dapat sebatas hasil ekualisasi/rekonsiliasi atas Peredaran Usaha dalam SPT Tahunan PPh Badan dengan DPP Penyerahan dalam SPT Masa PPN, tetapi Terbanding juga wajib menunjukkan bukti yang kompeten dan cukup sesuai standar pelaksanaan pemeriksaan, sehingga betul-betul dapat membuktikan bahwa faktanya terdapat DPP PPN Penyerahan yang belum dilaporkan sehingga mengakibatkan kesalahan dalam SPT PPN Masa Desember 2019.

Bahwa dalam melakukan pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan oleh Pemohon Banding, Terbanding

melakukan koreksi dengan didasarkan pada bukti yang kuat dan berkaitan serta berlandaskan ketentuan peraturan perundang- undangan. Hal ini sebagaimana diatur dalam Penjelasan Pasal 29 ayat

(2) UU KUP yang berbunyi:

“Pendapat dan simpulan petugas pemeriksa harus didasarkan pada bukti yang kuat dan berkaitan serta berlandaskan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.”

Oleh karena itu, dalam melakukan koreksi, Terbanding wajib memenuhi 2 (dua) hal atau unsur berikut sebagai dasar koreksinya:

1) Ada bukti yang kuat; dan

2) Berlandaskan ketentuan peraturan perundang-undangan

Bahwa untuk memperoleh bukti yang kuat sebagai dasar pendapat dan simpulan Terbanding dalam pemeriksaan sebagaimana diatur dalam UU KUP, Terbanding harus mengikuti standar pelaksanaan Pemeriksaan sebagaimana yang diamantkan dalam Pasal 8 Peraturan Menteri Keuangan Republik Indonesia Nomor 17/PMK.03/2013 tentang Tata Cara Pemeriksaan sebagaimana telah diubah dengan Peraturan Menteri Keuangan Republik Indonesia Nomor 184/PMK.03/2015 (selanjutnya disebut dengan PMK 17/2013 atau PMK 184/2015). Adapun salah satu dtandar pemeriksaan yang harus dilakukan oleh Terbanding dalam melaksanakan pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan adalah penggunaan bukti kompeten yang cukup dan berdasarkan pada ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan sebagai dasar temuan hasil pemeriksaan pajak. Hal ini sebagaimana disebutkan dalam Pasal 8 huruf ’c’ PMK 17/2013 sebagai berikut:

“Pelaksanaan Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan harus dilakukan sesuai standar pelaksanaan Pemeriksaan, yaitu:

a. ...

b. …

c. temuan hasil Pemeriksaan harus didasarkan pada bukti kompeten yang cukup dan berdasarkan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan;”

Bahwa yang dimaksud dengan ‘Bukti Kompeten’ dan ‘Bukti yang Cukup’ dijelaskan dalam Pasal 4 huruf ‘c’ Angka 1) dan 2) PER 23/2013, yang berbunyi:

“1) Bukti kompeten adalah bukti yang valid dan relevan….

a) Valid berarti bukti dapat diandalkan untuk menyimpulkan suatu fakta. Tingkat validitas bukti dipengaruhi oleh 3 (tiga) hal sebagai berikut:

i) Independensi dan kualifikasi sumber diperolehnya bukti

Bukti yang diperoleh dari pihak yang independen tingkat validitasnya lebih tinggi dibandingkan bukti yang diperoleh dari pihak yang tidak independen. Selain independensi, perlu juga memperhatikan hubungan pihak yang memberikan bukti dengan bukti yang diberikan.

ii) Kondisi bukti diperoleh

Tingkat kesulitan mendapatkan bukti yang dipengaruhi situasi dan/atau kondisi dapat menjadi bahan pertimbangan dalam menentukan tingkat validitas bukti.

iii) Cara bukti diperoleh

Bukti yang diperoleh secara langsung oleh Pemeriksa Pajak (misalnya observasi) tingkat validitasnya lebih tinggi dibandingkan bukti yang diperoleh secara tidak langsung (misalnya bukti yang disediakan oleh Wajib Pajak). Cara memperoleh bukti juga harus memperhatikan legalitas cara perolehan bukti.

b) Relevan berarti bahwa bukti harus berkaitan dengan pos- pos yang akan diperiksa sebagaimana tercantum dalam Program Pemeriksaan.

2) Bukti yang cukup adalah bukti yang memadai untuk mendukung temuan hasil Pemeriksaan. Kecukupan terkait dengan pertimbangan profesional (professional judgement) Pemeriksa Pajak.”

Untuk lebih memahami ketentuan di atas, Pemohon Banding sampaikan diagram yang berikut ini:

Gambar 1

Temuan Pemeriksaan Harus Didasarkan pada Bukti Kompeten yang Cukup

dan Berdasarkan Ketentuan Peraturan Perundang-Undangan

Perpajakan

Pelaksanaan Pemeriksaan untuk menguji

kepatuhanpemenuhankewajiban Pasal 8 PMK 17/2013

perpajakan harus dilakukan sesuai standar pelaksanaan Pemeriksaan

temuan hasil Pemeriksaan harus didasarkan Pasal 8 huruf ‘c’ PMKpada bukti kompeten yang cukup dan

17/2013berdasarkan ketentuan peraturan

perundang-undangan perpajakan

1Bukti yang valid

Pasal 4 huruf ‘c’

▪ Indepedensi dan kualifikasi

Angka 1) dan 2)

sumber diperolehnya bukti;

PER 23/2013

▪ Kondisi di mana bukti

diperoleh;

2Bukti yang relevan

bukti harus berkaitan dengan pos-

pos yang akan diperiksa

sebagaimanatercantum

dalam Program Pemeriksaan

Dengan digunakannya teknik ekualisasi dan rekonsiliasi sebagai dasar untuk melakukan koreksi, maka pertanyaan yang signfikan dalam

menguji dasar koreksi Terbanding adalah: “Apakah hasil ekualisasi dan rekonsiliasi merupakan bukti kompeten sehingga dapat digunakan sebagai dasar dilakukannya koreksi terhadap Pemohon Banding?” Bahwa untuk menjawab pertanyaan tersebut, perlu dilihat ketentuan yang terdapat dalam Romawi IV Angka 2 huruf ’a’ Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE-34/PJ/2008 tentang Penegasan Pelaksanaan Pasal 37A Undang-Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajkaan Beserta Ketentuan Pelaksanaannya (selanjutnya disebut dengan SE-34/2008) yang menyatakan bahwa:

“… temuan pemeriksaan yang didukung oleh bukti yang akurat/konkrit (BUKAN hasil ekualisasi, pengujian arus piutang, pengujian arus utang, dsb) …”

Dengan mengacu pada ketentuan di atas, maka jelas bahwa hasil ekualisasi/rekonsiliasi tidak dapat digunakan sebagai dasar temuan hasil pemeriksaan. Hal ini untuk menegaskan bahwa Terbanding tidak dapat semata-mata hanya menggunakan hasil ekualisasi/rekonsiliasi untuk melakukan koreksi pada pos DPP Penyerahan yang PPN-nya harus dipungut sendiri, sebab dalam melaporkan SPT PPN Masa Desember 2019, Pemohon Banding bukan berlandaskan ekualisasi, melainkan berdasarkan Laporan Keuangan Pemohon Banding, yang nyata-nyata sesuai dengan Pasal 28 ayat (7) UU KUP sebagai berikut:

“Pembukuan sekurang-kurangnya terdiri atas catatan mengenai harta, kewajiban, modal, penghasilan dan biaya, serta penjualan dan pembelian sehingga dapat dihitung besarnya pajak yang terutang.”

Dengan mengacu pada ketentuan di atas, maka jelas bahwa hasil ekualisasi/rekonsiliasi tidak dapat digunakan sebagai dasar temuan hasil pemeriksaan. Hal ini disebabkan karena hasil pengujian arus piutang bukan termasuk sebagai bukti kompeten yang akurat/konkrit.

Temuan Terbanding hanya berasal dari hasil ekualisasi/rekonsiliasi berupa Pengujian Arus Piutang yang pada dasarnya hanya merupakan satu indikasi yang membuktikan pembuktian lebih lanjut, sehingga tidak

dapat dijadikan temuan pemeriksaan. Berikut merupakan bagan yang menjelaskan uraian tersebut:

Gambar 2

Kegiatan Pembuktian

Melakukan

Ekualisasi

1DUGAAN/ASUMSI

Ditemukan selisihsebagai Dasar Koreksi

HARUS diteliti

lebih jauh

Jumlah yang

dipotong, disetor,BUKTI sebagai Dasar

Koreksi

dan dilapor

2

seharusnya

Dengan demikian, Terbanding baru melakukan tahap 1, yaitu menemukan selisih yang merupakan indikasi. Kemudian, berdasarkan indikasi tersebut Terbanding menggunakan asumsi bahwa selisih yang ada merupakan Objek DPP Penyerahan yng tidak dilaporkan oleh Pemohon Banding dalam SPT PPN Masa Desember 2019.

Lebih lanjut, bahwa dalam melakukan pemeriksaan terhadap Pemohon Banding, Terbanding berpedoman pada standar prosedur pelaksanaan pemeriksaan, baik pemilihan metode dan teknik pemeriksaan, maupun penyusunan program pemeriksaan yang dilakukan terhadap Pemohon Banding. Bahwa ketentuan mengenai metode dan teknik pemeriksaan, diatur secara khusus dalam Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE-65/PJ/2013 tentang Pedoman Penggunaan Metode dan Teknik Pemeriksaan (selanjutnya disebut dengan ‘SE-65/2013’)

Bahwa pada faktanya, dalam pemeriksaan yang dilakukan terhadap Pemohon Banding, Terbanding menggunakan metode tidak langsung

dengan cara melakukan ekualisasi/rekonsiliasi. Dalam huruf ‘F’ angka ‘2b’ SE-65/2013 menyatakan bahwa:

“Metode Tidak Langsung digunakan dalam hal Metode Langsung tidak dapat diterapkan”

Lebih lanjut, huruf F angka 2d SE-65/2013 berbunyi:

“Metode tidak langsung dapat digunakan untuk mendukung penggunaan Metode Langsung atau untuk melakukan identifikasi masalah”

Berdasarkan ketentuan tersebut, jelas bahwa metode tidak langsung merupakan metode yang hanya dapat diterapkan dalam hal metode langsung tidak dapat diterapkan. Akan tetapi dalam kasus ini, Terbanding menggunakan metode tidak langsung sebagai metode pemeriksaannya, meskipun seharusnya Terbanding dapat melakukan metode langsung yaitu dengan melakukan pengujian atas kebenaran pos-pos Surat Pemberitahuan (SPT) termasuk lampirannya, yang dilakukan secara langsung terhadap buku, catatan, dan dokumen terkait. Selain itu, dalam Romawi II Angka 6 huruf ‘c’ Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE-126/PJ/2010 tentang Pedoman Penyusunan Rencana Pemeriksaan (Audit Plan) Untuk Menguji Kepatuhan Pemenuhan Kewajiban Perpajakan (selanjutnya disebut dengan SE 126/2010) disebutkan bahwa:

“Penyusunan KKP Identifikasi Masalah sebagaimana dimaksud dalam angka 4 dilakukan dengan langkah-langkah antara lain sebagai berikut:

...

c. lakukan ekualisasi antara pos SPT PPh Badan/Orang Pribadi dengan objek pajak lainnya; dan/atau …”

Berdasarkan ketentuan di atas maka jelas dan nyata ekualisasi hanya merupakan teknik pemeriksaan yang dapat digunakan oleh Terbanding dalam identifikasi masalah dalam suatu program pemeriksaan. Bahwa hasil ekualisasi bukan otomatis merupakan bukti yang kompeten, yang memiliki kevalidan dan relevansi terhadap pos-pos yang akan diperiksa.

Ekualisasi hanya merupakan “cara” untuk mengidentifikasi masalah. Temuan Terbanding pajak yang hanya berasal dari hasil ekualisasi dan rekonsiliasi, pada dasarnya hanya merupakan suatu indikasi yang membutuhkan pembuktian lebih lanjut, sehingga tidak dapat dijadikan temuan pemeriksaan. Oleh karenanya, apabila temuan hasil pemeriksaan yang diperoleh Terbanding dengan menggunakan metode ekualisasi dan/atau rekonsiliasi ini digunakan untuk melakukan koreksi terhadap Pemohon Banding maka jelas koreksi tersebut menjadi tidak sesuai dengan ketentuan perundang-undangan perpajakan.

Bahwa pada faktanya, sepanjang proses pemeriksaan, Terbanding tidak pernah dapat membuktikan kebenaran dari koreksi yang dilakukannya. Terbanding hanya mendasarkan dari hasil ekualisasi/rekonsiliasi sebagai dasar koreksi yang dapat dijadikan temuan pemeriksaan. Padahal, pada prinsipnya beban pembuktian atas adanya ketidakbenaran jumlah pajak yang terutang dalam Surat Pemberitahuan Masa PPN yang telah dilaporkan oleh Pemohon Banding berada pada Direktur Jenderal Pajak. Pasal 12 ayat (2) Undang-Undang Republik Indonesia Nomor 28 Tahun 2007 tentang Perubahan Ketiga atas Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan (selanjutnya disebut dengan ‘UU KUP’) mengatur bahwa:

“Jumlah Pajak yang terutang menurut Surat Pemberitahuan yang disampaikan oleh Wajib Pajak adalah jumlah pajak yang terutang sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan."

Berdasarkan ketentuan di atas, dalam konteks self assessment system yang dianut oleh Ketentuan Perundang-Undangan Perpajakan Indonesia, Pemohon Banding yang telah:

1. Menghitung pajak yang terutang;

2. Menyetor pajak yang terutang; dan

3. Melaporkan melalui SPT Masa PPN

Sesuai dengan ketentuan perundang-undangan perpajakan Indonesia, maka jumlah pajak yang terutang menurut Surat Pemberitahuan yang

disampaikan oleh Pemohon Banding tersebut merupakan jumlah pajak yang terutang yang telah sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.

Lebih lanjut, Pasal 12 ayat (3) UU KUP menyebutkan bahwa:

“Apabila Direktur Jenderal Pajak mendapatkan bukti bahwa jumlah pajak yang terutang menurut Surat Pemberitahuan sebagaimana dimaksud dalam ayat (2) tidak benar, maka Direktur Jenderal Pajak menetapkan jumlah pajak terutang yang semestinya."

Bahwa ketentuan dalam Pasal 12 ayat (3) UU KUP menjelaskan bahwa jumlah pajak yang terutang menurut Surat Pemberitahuan adalah benar kecuali Direktur Jenderal Pajak (dalam hal ini Terbanding) “mendapatkan bukti” bahwa jumlah pajak yang terutang dalam Surat Pemberitahuan Pajak tersebut adalah tidak benar. Kalimat yang perlu digarisbawahi dalam bunyi Pasal di atas adalah kalimat “mendapatkan bukti”. Secara gramatikal, kata “mendapatkan“ dalam kalimat tersebut merupakan kata aktif yang menunjukkan bahwa bukti-bukti adanya ketidakbenaran atas informasi yang terdapat dalam Surat Pemberitahuan yang dibuat oleh Pemohon Banding harus didapatkan sendiri secara aktif oleh Terbanding, misalnya dengan cara melakukan pemeriksaan atau penelitian. Sedangkan kata “bukti” dapat merujuk pada bukti untuk kepentingan temuan hasil pemeriksaan sebagaimana yang diatur dalam Pasal 4 huruf ‘c’ PER 23/2013.

Bahwa berdasarkan pertimbangan dan ketentuan hukum di atas, beban pembuktian atas kebenaran Surat Pemberitahuan Pajak yang dibuat oleh Pemohon Banding jelas berada pada Terbanding sebagai pihak yang melakukan koreksi atas Surat Pemberitahuan tersebut.

Bahwa terkait koreksi DPP Penyerahan yang PPN-nya harus dipungut sendiri tersebut pada dasarnya Pemohon Banding telah melaporkan seluruh DPP Penyerahan pada SPT PPN Masa Desember 2019 dengan benar.

Adapun mengenai pengujian Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan yang dilakukan oleh Terbanding, Pemohon Banding telah

mengidentifikasi rincian atas item-item yang dilakukan koreksi tersebut. Berdasarkan identifikasi Pemohon Banding tersebut, dapat disampaikan bahwa:

1. Terbanding telah keliru dalam memperhitungkan Uang Muka Pelanggan Akhir yang dicatatkan oleh Pemohon Banding dalam Laporan Keuangan Tahun Pajak 2019;

2. Terbanding telah keliru dalam memperhitungkan Uang Muka Pelanggan Awal yang dicatatkan oleh Pemohon Banding dalam Laporan Keuangan Tahun Pajak 2019;

3. Terbanding dengan sangat jelas tidak mempertimbangkan terdapatnya perbedaan item penyesuaian atas selisih hasil Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan; yakni pendapatan atas asuransi perjalanan serta penghasilan dari penjualan makanan, minuman dan merchandise untuk penerbangan internasional yang nyata nya bukan merupakan Objek PPN sehingga harus dikeluarkan dari perhitungan Ekualisasi.

Oleh karenanya, koreksi DPP Penyerahan atas PPN-nya yang Harus Dipungut Sendiri yang dilakukan oleh Terbanding atas pengujian Ekualisasi tersebut sudah seharusnya dibatalkan.

1.2.2Penerbitan Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN Masa Desember

2019 yang Dilakukan oleh Terbanding Faktanya Tidak Berlandaskan Peraturan-Peraturan Perpajakan yang Berlaku

Perlu Pemohon Banding jelaskan terlebih dahulu kronologis dari penerbitan SKPKB yang dilakukan oleh Terbanding. Pertama-tama, Terbanding melakukan pemeriksaan terhadap Pemohon Banding untuk Masa Januari – Desember 2019 sesuai Surat Perintah Pemeriksaan Nomor: PRIN-00171/RIKSIS/KPP.0706/2023 tanggal 08 Mei 2023. Kemudian, proses pemeriksaan berlangsung hingga tahun 2024 yang ditandai dengan pembahasan akhir pada tanggal 19 Januari 2024. Pada Pembahasan Akhir, diketahui bahwa Terbanding melakukan koreksi atas DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri untuk Masa Pajak Januari – Desember 2019 sebagaimana tercantum

dalam Surat Pemberitahuan Hasil Pemeriksaan Nomor: S- 769/RIKSIS/KP.0706/2023 tanggal 21 November 2023.

Bahwa Terbanding melakukan koreksi untuk masa pajak Januari – Desember tahun pajak 2019 dibuktikan dari rincian koreksi Terbanding sebagai berikut:

Dalam tangkapan layar di atas, diketahui bahwa dasar koreksi yang dilakukan oleh Terbanding adalah pengujian ekualisasi yang menyandingkan jumlah Peredaran Usaha dalam SPT Tahunan PPh Badan dengan DPP SPT Masa PPN untuk Masa Januari – Desember 2019. Selain itu, angka-angka yang Terbanding gunakan dalam ekualisasi juga merupakan angka yang didapatkan dari Laporan Keuangan Pemohon Banding; yang berarti angka-angka tersebut merupakan angka untuk Masa Januari – Desember 2019, dan bukan merupakan angka yang diperuntukkan hanya untuk Masa Desember 2019.

Setelah dilakukannya pembahasan akhir, kemudian terbitlah SKPKB dari Terbanding. Bahwa atas PPN, Terbanding menerbitkan 12 (dua belas) SKP, yakni:

1. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Januari 2019 Nomor 00017/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

2. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Februari 2019 Nomor 00018/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

3. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Maret 2019 Nomor 00019/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

4. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa April 2019 Nomor 00020/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

5. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Mei 2019 Nomor 00021/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

6. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Juni 2019 Nomor 00022/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

7. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Juli 2019 Nomor 00023/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

8. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Agustus 2019 Nomor 00024/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

9. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa September 2019 Nomor 00025/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

10. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Oktober 2019 Nomor 00026/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

11. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa November 2019 Nomor 00028/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

12. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Desember 2019 Nomor 00027/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

Perlu Majelis Hakim ketahui bahwa SKPKB yang memuat koreksi mengenai DPP Penyerahan yang PPN-nya harus dipungut sendiri hanya terdapat pada SKPKB PPN Masa Desember 2019 Nomor 00027/207/19/058/24 sebagaimana dapat dilihat dalam tangkapan layar di bawah ini:

Merujuk pada Bab I – Ketentuan Umum Pasal 1 angka ’16” UU KUP dijelaskan definisi Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar (SKPKB) sebagai berikut:

“Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar adalah surat ketetapan pajak yang menentukan besarnya jumlah pokok pajak, jumlah kredit pajak, jumlah kekurangan pembayaran pokok pajak, besarnya sanksi administrasi, dan jumlah pajak yang masih harus dibayar.”

Kemudian, dijelaskan definisi Masa Pajak pada Pasal 1 angka ’7’ UU KUP sebagai berikut:

“Masa pajak adalah jangka waktu yang menadi dasar bagi Wajib Pajak untuk menghitung, menyetor, dan melaporkan pajak yang terutang dalam suatu jangka waktu tertentu sebagaimana ditentukan dalam Undang-Undang ini”

Ketentuan ini juga diperjelas dalam Pasal 1 Nomor 14 Peraturan Menteri Keuangan Nomor 80 Tahun 2023 tentang Tata Cara Penerbitan Surat Ketetapan Pajak dan Surat Tagihan Pajak yang mendefinisikan Masa Pajak sebagai berikut:

“Masa pajak adalah jangka waktu yang menadi dasar bagi Wajib Pajak untuk menghitung, menyetor, dan melaporkan pajak yang terutang dalam suatu jangka waktu tertentu sebagaimana ditentukan dalam Undang-Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan”

Merujuk pada ketentuan-ketentuan yang Pemohon Banding uraikan di atas, maka dapat disimpulkan bahwa penerbitan SKPKB seharusnya merupakan penentuan besarnya jumlah pokok pajak, jumlah kredit pajak, jumlah kekurangan pembayara pokok pajak, besarnya sanksi administrasi, dan jumlah pajak yang masih harus dibayar dalam suatu jangka waktu tertentu.

Selanjutnya, berdasarkan definisi ”Masa Pajak” dalam peraturan- peraturan di atas, maka SKPKB PPN No. 00027/19/058/24 tertanggal 31 Januari 2024 untuk Masa Pajak Desember 2019 seharusnya diterbitkan sehubungan pemenuhan kewajiban PPN Pemohon Banding yang

mencakup koreksi objek atas transaksi yang dilakukan hanya untuk periode Desember 2019. Namun, sebagaimana yang sudah Pemohon Banding jelaskan sebelumnya, pada faktanya, dasar koreksi Terbanding adalah transaksi-transaksi yang terjadi sepanjang Tahun Pajak 2019, tidak hanya transaksi yang terjadi pada periode Desember 2019. Sehingga koreksi atas DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri yang tercakup dalam SKPKB PPN Masa Desember 2019 seharusnya merupakan koreksi yang benar-benar terjadi pada masa Desember 2019 dan bukan atas koreksi satu tahun pajak.

Dengan demikian, SKPKB PPN Nomor 00027/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024 yang diterbitkan oleh Terbanding tidak berlandaskan peraturan perpajakan yang berlaku dan Pemohon Banding mohon pertimbangan dari Majelis Hakim Pengadilan Pajak untuk dapat membatalkan koreksi atas DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri sebesar Rp71.153.354.233.

1.2.3Faktanya Ekualisasi yang Disusun oleh Pemeriksa Tidak Sesuai dengan

Keadaaan dan Kondisi Kegiatan Usaha yang Sebenarnya Dilakukan oleh Pemohon Banding

Perlu Pemohon Banding sampaikan bahwa pada kenyataannya, Terbanding telah keliru dalam melakukan Ekualisasi sehubungan dengan Pelaporan Peredaran Usaha dalam SPT PPh Badan yang disandingkan dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa yang dilaporkan dalam SPT Masa PPN. Atas Ekualisasi yang dilakukan tersebut, terdapat selisih sebesar Rp156.553.338.686. Adapun koreksi yang dilakukan oleh Terbanding bukan atas selisih ekualisasi tersebut, melainkan penjelasan selisih yang timbul karena ekualisasi tersebut. Baik Terbanding dan Pemohon Banding setuju atas penjelasan selisih atas ekualisasi tersebut; yang antara lain terdiri dari Penghasilan Lain, Uang Muka Pelanggan akhir, Uang Muka Pelanggan Awal, dan Perbedaan Waktu atas pengakuan penghasilan di SPT PPh Badan dan pelaporan penyerahan di SPT PPN. Namun, Pemohon Banding tidak setuju dengan angka yang digunakan oleh Terbanding atas penjelasan

tersebut. Adapun perhitungan Ekualisasi yang seharusnya adalah sebagai berikut:

Sehingga detail koreksi sebesar Rp71.153.354.233 dapat dijabarkan sebagai berikut:

Dapat dilihat dalam tabel di atas bahwa sejatinya Koreksi DPP Penyerahan yang belum dilaporkan bersumber dari selisih atas lima item penyesuaian, yakni Uang Muka Pelanggan Akhir, Uang Muka Pelanggan Awal, Asuransi Perjalanan, dan Penghasilan dari Penjualan Makanan dan Merchandise untuk penerbangan internasional. Berikut merupakan masing-masing penjelasan atas selisih tersebut:

1. Uang Muka Pelanggan sebesar Rp14.278.471.516

Pemohon Banding tidak setuju dengan koreksi atas Uang Muka Pelanggan sebesar Rp14.278.471.516 yang terdiri atas Uang Muka Pelanggan Akhir sebesar Rp (29.584.804.974) dan Uang Muka Pelanggan Awal sebesar Rp43.863.276.490. Di bawah ini Pemohon Banding sampaikan persandingan perhitungan Uang Muka Pelanggan Awal dan Uang Muka Pelanggan Akhir menurut Terbanding dan Pemohon Banding:

Sebagaimana yang dapat di lihat dalam kedua tabel di atas, faktanya terdapat 6 (enam) akun yang seharusnya tidak digunakan oleh Terbanding dalam menghitung besarnya Uang Muka Pelanggan Akhir dan Uang Muka Pelanggan Awal. karena akun-akun tersebut pada kenyataannya bukan merupakan Objek PPN. Di bawah ini dapat Pemohon Banding jabarkan No. Akun, Nama Akun, serta Penjelasan mengapa akun-akun tersebut bukanmerupakan Objek PPN:

Berdasarkan penjelasan serta fakta yang disampaikan oleh Pemohon Banding tersebut, mohon kiranya Majelis Hakim Pengadilan Pajak dapat mempertimbangkan untuk membatalkan koreksi atas Uang Muka Pelanggan sebesar Rp14.278.471.516 dikarenakan pada kenyataannya tidak seluruh akun-akun Uang Muka Pelanggan tersebut diperhitungkan dalam melakukan Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa.

2. Pendapatan atas Asuransi Perjalanan sebesar Rp (14.110.102.380) Pemohon Banding tidak setuju dengan perhitungan Terbanding atas Penyesuaian Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa yang dilakukan oleh Terbanding. Faktanya, salah satu hal yang menyebabkan terjadi nya selisih dalam Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa adalah terdapatnya pendapatan atas Asuransi Perjalanan. Pencatatan atas pendapatan Asuransi Perjalanan tersebut dicatatkan oleh Pemohon Banding dalam akun 41231 – Revenue AA Insure. Asuransi Perjalanan tersebut akan ditagihkan kepada pelanggan dan selanjutnya akan dibayarkan kepada pihak ketiga selaku penyedia jasa asuransi.

Jasa Asuransi sendiri menurut UU PPN merupakan salah satu jasa yang tidak dikenai PPN. Pasal 4a ayat (3) huruf ’e’ Undang-Undang No. 42 Tahun 2009 tentang Peurbahan Ketiga atas Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1983 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan

Jasa dan Pajak Penjualan atas Barang Mewah (”UU PPN”) yang menyebutkan sebagai berikut:

”Jenis jasa yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai adalah jasa tertentu dalam kelompok jasa sebagai berikut:

.........

e. jasa asuransi”

Berdasarkan peraturan dalam Pasal 4a ayat (3) huruf ’e’ UU PPN, jelas bahwa nyatanya Jasa Asuransi bukan merupakan Objek PPN sehingga pendapatan yang dicatatkan oleh Pemohon Banding atas Asuransi Perjalanan tersebut tidak dipungut PPN sehingga pendapatan atas Asuransi Perjalanan ini sudah seharusnya diperhitungkan dalam selisih penyesuaian atas Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa sebagaimana tercantum dalam SPT Masa PPN.

3. Pendapatan atas Penghasilan dari Penjualan Makanan, Minuman dan Merchandise untuk Penerbangan Internasional sebesar Rp (34.770.112.500)

Pemohon Banding tidak setuju dengan perhitungan Terbanding atas Penyesuaian Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa yang dilakukan oleh Terbanding. Pada faktanya, hal lainnya yang menyebabkan terjadinya selisih dalam Ekualisasi Peredaran usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa adalah terdapatnya pendapatan atas penjualan makanan, minuman dan merchandise in-flight untuk penerbangan internasional. Menurut Pemohon Banding, penjualan makanan, minuman, dan merchandise merupakan sebuah jasa yang diberikan oleh Pemohon Banding yang termasuk ke dalam jasa angkutan udara. Pasal 4A ayat (3) huruf ’j’ UU PPN menyebutkan sebagai berikut:

”Jenis jasa yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai adalah jasa tertentu dalam kelompok jasa sebagai berikut:

....

j. jasa angkutan umum di darat dan di air serta jasa angkutan udara dalam negeri yang menjadi bagian yang tidak terpisahkan dari jasa angkutan udara luar negeri”

Berdasarkan Pasal 4A ayat (3) huruf j UU PPN, Jasa Angkutan Udara Dalam Negeri yang menjadi bagian yang tidak terpisahkan dari Jasa Angkutan Udara Luar Negeri merupakan jenis Jasa yang tidak dikenai PPN. Dengan demikian, jasa angkutan udara luar negeri; yang didalamnya termasuk dengan penjualan makanan, minuman serta merchandise in-flight untuk penerbangan internasional, merupakan salah satu jenis jasa yang tidak dikenai PPN. Selain itu, perlu ditekankan kembali bahwa penjualan yang dilakukan oleh Pemohon Banding merupakan penjualan makanan, minuman, dan merchandise in-flight yang dilakukan dalam penerbangan internasional; yang mana dapat diartikan bahwa penjualan tersebut merupakan penjualan yang dilakukan di Luar Daerah Pabean. Pasal 4 ayat (1) UU PPN menjelaskan sebagai berikut:

”(1) Pajak Pertambahan Nilai dikenakan atas:

a. penyerahan Barang Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh pengusaha;

b. impor Barang Kena Pajak;

c. penyerahan Jasa Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh pengusaha;

d. pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean;

e. pemanfaatan Jasa Kena Pajak dari Luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean;

f. ekspor Barang Kena Pajak Berwujud oleh Pengusaha Kena Pajak;

g. ekspor Barang Kena Pajak Tidak Berwujud oleh Pengusaha Kena Pajak; dan

h. ekspor Jasa Kena Pajak oleh Pengusaha Kena Pajak.”

Berdasarkan Pasal 4 ayat (1) UU PPN, PPN hanya dikenakan atas penyerahan dan impor Barang Kena Pajak/Jasa Kena Pajak, pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari Luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean, dan ekspor Barang Kena Pajak serta Jasa Kena Pajak. Dengan demikian, penyerahan yang terjadi di Luar Daerah Pabean sebagaimana hal nya penjualan makanan, minuman, dan merchandise yang dilakukan oleh Pemohon Banding atas penerbangan internasional tersebut pada hakikatnya bukan merupakan Objek PPN.

Dalam Laporan Keuangannya, Pemohon Banding menyatukan pencatatan atas penjualan minuman, makanan, dan merchandise atas penerbangan internasional dan penerbangan domestik. Dapat diketahui bahwa atas penjualan minuman, makanan, dan merchandise, Pemohon Banding mencatatkan penjualan tersebut dalam 6 (enam) akun GL dengan keterangan sebagai berikut:

Dapat diketahui bahwa jumlah total sebesar Rp92.096.935.255 faktanya merupakan penghasilan yang diterima oleh Pemohon

Banding atas penjualan makanan, minuman dan, merchandise untuk penerbangan domestik dan internasional. Namun, untuk keperluan Banding ini, Pemohon Banding telah mengidentifikasi dan memisahkan jumlah tersebut ke dalam penjualan makanan, minuman, dan merchandise untuk penerbangan domestik dan penerbangan internasional.

Berikut ini Pemohon Banding sampaikan pencatatan atas penjualan makanan, minuman, dan merchandise yang telah dipisahkan antara penerbangan internasional dan penerbangan domestik:

Berdasarkan tabel di atas, dapat diketahui bahwa dari jumlah total penjualan makanan, minuman, dan merchandise in-flight sebesar Rp92.096.935.255, Pemohon Banding telah mengidentifikasi penjualan tersebut yang dilakukan pada Penerbangan Internasional sebesar Rp34.770.112.500 dan juga Penerbangan Domestik sebesar Rp57.326.822.755. Atas penjualan penjualan makanan,

minuman, dan merchandise in-flight untuk Penerbangan Internasional, penjualan makanan tersebut bukan merupakan Objek PPN sebagaimana yang telah dijelaskan sebelumnya sehingga seharusnya Terbanding mengeluarkan penjualan tersebut dari perhitungan Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan SPT PPN.

Berdasarkan fakta dan penjelasan yang Pemohon Banding sampaikan, kira nya Majelis Hakim Pengadilan Pajak dapat membatalkan Koreksi DPP Penyerahan Barang dan Jasa sebesar Rp71.153.354.233.

Koreksi Pajak Masukan yang Dapat Diperhitungkan sebesar Rp2.866.840.251 bahwa menurut Terbanding

bahwa berdasarkan hasil Pemeriksaan dan penelitian keberatan, Terbanding menyakini bahwa:

Hasil Pemeriksaan:

Pemeriksa tidak setuju dengan tanggapan Wajib Pajak dengan penjelasan sebagai berikut:

a. Berdasarkan hasil pengujian terhadap kredit pajak PPN disimpulkan bahwa terdapat koreksi sebesar Rp2.866.840.251 karena tidak terdapat perhitungan Kembali Pajak Masukan yang dapat dikreditkan karena Wajib Pajak melakukan penyerahan yang terutang dan tidak terutang PPN.

Hasil Penelitian Keberatan:

Berdasarkan hasil penelitian keberatan, Peneliti Keberatan menolak permohonan keberatan Wajib Pajak atas koreksi Pajak Masukan yang Dapat Diperhitungkan dengan alasan sebagai berikut:

1. Bahwa berdasarkan lampiran B3 Wajib Pajak, diketahui pajak masukan yang telah dipisahkan wajib pajak sebagai pajak masukan yang tidak dapat dikreditkan;

2. Bahwa tim pemeriksa telah memperhitungkan pajak masukan sehubungan dengan kegiatan usaha penerbangan dalam negeri sebagai pajak masukan yang dapat dikreditkan;

3. Pajak masukan yang diperhitungkan kembali oleh tim pemeriksa dalam menentukan pajak masukan yang dapat dikreditkan adalah pajak masukan yang berhubungan dengan kegiatan usaha yang terutang PPN dan tidak terutang PPN.

4. Terdapat Pajak Masukan yang berhubungan dengan kegiatan usaha yang atas penyerahannya terutang PPN dan tidak terutang PPN.

5. Perhitungan pajak masukan yang dapat dikreditkan dilakukan secara proporsional sesuai dengan ketentuan perpajakan.

6. Dengan demikian, Tim Peneliti berpendapat untuk menolak keberatan Wajib Pajak.

bahwa menurut Pemohon Banding

Pemohon Banding tidak setuju atas argumentasi Terbanding atas koreksi Pajak Masukan yang Dapat Diperhitungkan sebesar Rp2.866.840.251, dengan argumentasi sebagai berikut:

1.2.1 Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan Telah Pemohon Banding

Laporkan dalam SPT Masa PPN dan Nyata-Nyata Sudah Sesuai dengan Ketentuan Peraturan Perundang-undangan PPN yang Berlaku;

1.2.2 Pemohon Banding Telah Dilakukan Pemeriksaan Pajak pada Tahun Pajak

2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya, dan Terbanding Tidak Melakukan Koreksi atas Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan, sehingga Koreksi Pajak Masukan A Quo Nyata-Nyata Telah Melanggar Asas Kepastian Hukum dan Asas Pengharapan Yang Wajar sebagai Bagian dari Asas-Asas Umum Pemerintahan yang Baik (AUPB) yang Sejatinya Wajib Diimplementasikan oleh Terbanding;

1.2.3 Dasar Koreksi Terbanding yang Menggunakan Rasio Penyerahan/Penjualan

Yang Tidak Terutang PPN dalam Melakukan Perhitungan Kembali Pajak Masukan Nyata-Nyata Keliru dan Tidak Sesuai dengan Ketentuan Peraturan Perundang-undangan PPN yang Berlaku, Mengingat Harga Penjualan Tiket Penerbangan Dalam Negeri Sangat Dipengaruhi oleh Kebijakan Pemerintah Berupa Tarif Batas Atas (TBA) Tiket Pesawat Ekonomi sehingga Tidak Merefleksikan Secara Aktual Unsur Pertambahan Nilai yang Timbul dari Kegiatan Usaha yang Dikenakan PPN;

1.2.4 Pendekatan Rasio Biaya Nyata-Nyata Telah Terbanding Terima sebagai

Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan Dalam Hasil Penelitian SP2DK Tahun Pajak 2020 dan Lebih Tepat Digunakan dalam Kasus Penghitungan Pajak Masukan atas Penjualan Tiket Penerbangan Dalam Negeri Karena Merefleksikan Secara Aktual Unsur Pertambahan Nilai yang Timbul dari Kegiatan Usaha yang Dikenakan PPN; dan

1.2.5 Putusan Pengadilan Pajak yang Telah Memiliki Kekuatan Hukum Tetap dan

Mengikat Nyata-Nyata Memutuskan Bahwa Kebijakan Pemerintah yang Dapat Mempengaruhi Kondisi Harga Jual Wajib Menjadi Pertimbangan dalam Menentukan Metode Analisis atau Metode Penghitungan Pajak, Termasuk atas Metode Penghitungan Kembali Pajak Masukan Yang Dapat Dikreditkan Agar Merefleksikan Secara Aktual Unsur Pertambahan Nilai yang Timbul dari Kegiatan Usaha yang Dikenakan PPN.

bahwa berikut adalah uraian dari masing-masing argumen di atas:

1.2.1 Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan Telah Pemohon Banding

Laporkan dalam SPT Masa PPN dan Nyata-Nyata Sudah Sesuai dengan Ketentuan Peraturan Perundang-undangan PPN yang Berlaku

Dapat Pemohon Banding sampaikan bahwa Terbanding melakukan Koreksi atas Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan berdasarkan Pasal 2 Peraturan Menteri Keuangan Nomor (PMK) No. PMK-78/PMK.03/2010 jo. PMK -21/PMK.011/2014, yang menyatakan sebagai berikut:

”Pengusaha Kena Pajak yang melakukan kegiatan usaha yang atas penyerahannya sebagian terutang pajak dan sebagian lainnya tidak terutang pajak, sedangkan Pajak Masukan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak dihitung dengan menggunakan pedoman penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan.”

Bahwa Pemohon Banding tidak setuju dengan pendapat Terbanding. Perlu Pemohon Banding informasikan kembali bahwa Pemohon Banding sudah mengetahui mana unsur Pajak Masukan sehubungan dengan penyerahan yang terutang PPN dan juga unsur Pajak Masukan sehubungan dengan

penyerahan yang tidak terutang PPN. Oleh karena itu, faktanya Pemohon Banding telah memisahkan pelaporan pajak masukan dalam SPT Masa PPN formulir 1111 B2 (Daftar Pajak Masukan yang Dapat Dikreditkan) dan formulir 1111 B3 (Daftar Pajak Masukan yang Tidak Dikreditkan).

Dengan demikian, koreksi Terbanding atas Pajak Masukan yang dapat diperhitungkan dengan menggunakan metode Perhitungan Kembali Pajak Masukan nyata-nyata adalah keliru dikarenakan Terbanding tidak mempertimbangkan Pajak Masukan yang telah Pemohon Banding laporkan dalam SPT Masa PPN yang juga telah dihitung dan dipisahkan antara perolehan yang tidak terutang PPN dan perolehan yang terutang PPN.

1.2.2 Pemohon Banding Telah Dilakukan Pemeriksaan Pajak pada Tahun Pajak

2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya, dan Terbanding Tidak Melakukan Koreksi atas Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan, sehingga Koreksi Pajak Masukan A Quo Nyata-Nyata Telah Melanggar Asas Kepastian Hukum dan Asas Pengharapan Yang Wajar sebagai Bagian dari Asas-Asas Umum Pemerintahan yang Baik (AUPB) yang Sejatinya Wajib Diimplementasikan oleh Terbanding

Selain dikarenakan perhitungan Pajak Masukan yang Pemohon Banding laporkan dalam SPT Masa PPN telah sesuai, perlu Pemohon Banding sampaikan kembali bahwa Pemohon Banding telah melalui Pemeriksaan Pajak untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya, di mana pemeriksaan pajak tersebut telah mencakup Pemeriksaan Pajak untuk jenis Pajak PPN yang di dalamnya dilakukan pengujian terkait kebenaran pos pengkreditan Pajak Masukan yang Pemohon Banding laporkan dalam SPT Masa PPN.

Berdasarkan hasil Pemeriksaan Pajak pada tahun-tahun pajak tersebut, tidak terdapat koreksi terkait Perhitungan Kembali Pajak Masukan sebagaimana pada Tahun Pajak 2019 in casu. Perlu Pemohon Banding tekankan kembali bahwa pada Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya, Pemohon Banding telah menerapkan metode pengkreditan yang sama dengan Tahun Pajak 2019 dengan berdasarkan pada ketentuan PMK- 78/PMK.03/2010 dan nyatanya Tim Pemeriksa untuk Tahun Pajak tersebut

menerima metode pengkreditan yang dilakukan oleh Pemohon Banding sehingga pada Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya tidak terdapat koreksi atas Pajak Masukan yang dapat Diperhitungkan seperti yang terjadi pada Tahun Pajak 2019. Oleh karena itu, koreksi Terbanding untuk tahun pajak 2019 in casu inkonsisten dan tidak berdasar, karena tidak sejalan keputusan Terbanding untuk tahun pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya.

Dengan demikian, koreksi Terbanding in casu telah melanggar ketentuan Penjelasan Pasal 31A UU PPh mengenai prinsip perlakuan yang sama, sebagai berikut:

”Salah satu prinsip yang perlu dipegang teguh di dalam Undang-Undang Perpajakan adalah diterapkannya perlakuan yang sama terhadap semua Wajib Pajak atau terhadap kasus-kasus dalam bidang perpajakan yang pada hakikatnya sama, dengan berpegang teguh pada ketentuan peraturan perundang-undangan.

….”

Hal serupa juga disebutkan dalam Penjelasan Pasal 16B UU PPN yang menyatakan sebagai berikut:

“Salah satu prinsip yang harus dipegang teguh di dalam Undang- Undang Perpajakan adalah diberlakukan dan diterapkannya perlakuan yang sama terhadap semua Wajib Pajak atau terhadap kasus-kasus dalam bidang perpajakan yang pada hakikatnya sama dengan berpegang teguh pada ketentuan peraturan perundang-undangan.

….”

Penjelasan Pasal 31A UU PPh serta Penjelasan Pasal 16B UU PPN pada dasarnya menyatakan bahwa seharusnya Terbanding sebagai instansi yang merumuskan regulasi perpajakan di Indonesia seharusnya memegang teguh prinsip perlakuan yang sama atas kasus-kasus dalam bidang perpajakan yang pada hakikatnya sama.

Bahwa koreksi Terbanding a quo telah menimbulkan ketidakpastian hukum karena menghasilkan ketetapan pajak yang tidak tetap, tidak konsisten, dan tidak ajeg dengan ketetapan pajak Terbanding atas perkara yang sama. Oleh

karena itu, koreksi Terbanding a quo bertentangan dengan asas kepastian hukum dan asas pengharapan yang layak yang diamanatkan dalam peraturan perundang-undangan pajak yang berlaku.

Bahwa mohon pertimbangan Yang Mulia Majelis Hakim untuk menerapkan asas konsistensi sebagaimana yang juga dituangkan dalam Putusan Pengadilan Pajak No. Put.27426/PP/M.IX/15/2010 dan menjadi pertimbangan Mahkamah Agung dalam memutus sengketa yang terkait Putusan Pengadilan Pajak tersebut (atas Permohonan Peninjauan Kemabali yang diajukan Terbanding) melalui Putusan Mahkamah Agung Nomor 800/B/PK/PJK/2012. Adapun asas konsistensi yang dijadikan sebagai pertimbangan baik oleh Majelis Hakim maupun Mahkamah Agung dalam memutus sengketa dimaksud adalah sebagai berikut

”bahwa sehubung dengan asas konsistensi sesuai ketetapan pajak Tahun Pajak 2004 tersebut, Majelis berpendapat pada prinsipnya pengertian royalti sehubungan dengan penggunaan hak atas merk dagang tetap sama sampai dengan sengketa ini, sepanjang ketentuan hukum yang mengatur tentang pengertian royalti dimaksud tidak berubah maka pengertiannya tetap sama, dengan demikian seharusnya Terbanding tidak merubah-ubah pendapatnya karena akan menimbulkan ketidakpastian hukum."

Bahwa dengan mempertimbangkan asas konsistensi, sudah seharusnya hasil pemeriksaan pajak tahun 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya yang tidak mempermasalahkan metode pengkreditan pajak masukan dapat menjadi bahan pertimbangan untuk diterapkan secara konsisten dalam penyelesaian sengketa in casu, dan mendapatkan bobot pertimbangan yang cukup dalam pemeriksaan perkara in casu.

Bahwa ketidakpastian hukum yang timbul karena Terbanding tidak konsisten dalam melakukan koreksi telah bertentangan dengan maksud dan tujuan penyusunan UU KUP, yaitu pada Bagian Pertimbangan UU KUP Nomor 28 Tahun 2007:

”bahwa dalam rangka untuk lebih memberikan keadilan dan meningkatkan pelayanan kepada Wajib Pajak dan untuk lebih memberikan kepastian hukum...”

Penjelasan Umum UU KUP Nomor 28 Tahun 2007 juga menguraikan maksud dan tujuan perubahan UU KUP adalah untuk meningkatkan kepastian hukum, sebagai berikut:

” … perlu dilakukan perubahan Undang-Undang tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan. Perubahan tersebut bertujuan untuk lebih memberikan keadilan, meningkatkan pelayanan kepada Wajib Pajak, meningkatkan kepastian dan penegakan hukum… Dengan berpegang teguh pada prinsip kepastian hukum, keadilan, dan kesederhanaan ...”

Ketidakpastian hukum ini secara nyata juga telah melanggar salah satu Asas- asas Umum Pemerintahan yang Baik (AUPB); yaitu Asas Kepastian Hukum, sebagaimana diatur dalam Undang-Undang No. 5 Tahun 1986 tentang Peradilan Tata Usaha Negara sebagaimana diubah dengan Undang- Undang No. 9 Tahun 2004 dan Undang-Undang No.51 Tahun 2009 (”UU PTUN”) dan Undang-Undang No. 30 Tahun 2014 tentang Administrasi Pemerintahan (UU Administrasi Pemerintahan”). Berikut adalah pasal-pasal yang secara khusus mengatur hal tersebut:

(i) Pasal 53 UU PTUN:

“(1) Orang atau badan hukum perdata yang merasa kepentingannya

dirugikan oleh suatu Keputusan Tata Usaha Negara dapat mengajukan gugatan tertulis kepada pengadilan yang berwenang yang berisi tuntutan agar Keputusan Tata Usaha Negara yang disengketakan itu dinyatakan batal atau tidak sah, dengan atau tanpa disertai tuntutan ganti rugi dan/atau direhabilitasi.

(2) Alasan-alasan yang dapat digunakan dalam gugatan sebagaimana dimaksud pada ayat (1) adalah:

a. Keputusan Tata Usaha Negara yang digugat itu bertentangan dengan peraturan perundang-undangan yang berlaku;

b. Keputusan Tata Usaha Negara yang digugat itu bertentangan dengan asas-asas umum pemerintahan yang baik.”

(ii) Penjelasan Pasal 53 ayat 2(b) UU PTUN:

“Yang dimaksud dengan “asas-asas umum pemerintahan yang baik” adalah meliputi asas: kepastian hukum; tertib penyelenggaraan negara; keterbukaan; proporsionalitas; profesionalitas; akuntabilitas, sebagaimana dimaksud dalam Undang-Undang Nomor 28 Tahun 1999 tentang Penyelenggara Negara yang Bersih dan Bebas dari Korupsi, Kolusi, dan Nepotisme.”

(iii) Pasal 1 angka 17 UU Administrasi Pemerintahan:

"Asas-asas Umum Pemerintahan yang Baik yang selanjutnya disingkat AUPB adalah prinsip yang digunakan sebagai acuan penggunaan Wewenang bagi Pejabat Pemerintahan dalam mengeluarkan Keputusan dan/atau Tindakan dalam penyelenggaraan pemerintahan.”

(iv) Pasal 5 UU Administrasi Pemerintahan:

“Penyelenggaraan Administrasi Pemerintahan berdasarkan:

a. asas legalitas;

b. asas perlindungan terhadap hak asasi manusia; dan

c. AUPB.”

(v) Pasal 9 ayat (1) UU Administrasi Pemerintahan:

“Setiap Keputusan dan/atau Tindakan wajib berdasarkan ketentuan peraturan perundang-undangan dan AUPB.”

(vi) Pasal 10 UU Administrasi Pemerintahan:

“(1) AUPB yang dimaksud dalam Undang-Undang ini meliputi asas:

a. kepastian hukum;

b. kemanfaatan;

c. ketidakberpihakan;

d. kecermatan;

e. tidak menyalahgunakan kewenangan;

f. keterbukaan;

g. kepentingan umum; dan

h. pelayanan yang baik.

(2) Asas-asas umum lainnya di luar AUPB sebagaimana dimaksud pada ayat (1) dapat diterapkan sepanjang dijadikan dasar penilaian hakim yang tertuang dalam putusan Pengadilan yang berkekuatan hukum tetap.”

(vii) Penjelasan Pasal 10 huruf a UU Administrasi Pemerintahan:

“Huruf a

Yang dimaksud dengan “asas kepastian hukum” adalah asas dalam negara hukum yang mengutamakan landasan ketentuan peraturan perundang-undangan, kepatutan, keajegan, dan keadilan dalam setiap kebijakan penyelenggaraan pemerintahan.”

Berdasarkan pasal-pasal di atas, nyatanya Terbanding telah melanggar asas kepastian hukum yang seharusnya asas tersebut dijunjung tinggi oleh Pejabat Negara; salah satunya adalah Terbanding.

Selain itu, apabila harapan sudah ”terlanjur” diberikan kepada Pemohon Banding oleh otoritas pajak, namun dihalangi oleh tindakan otoritas pajak yang sebelumnya telah memberikan harapan tersebut, maka harapan tersebut sudah semestinya tidak dapat ditarik kembali meskipun tidak menguntungkan bagi otoritas pajak.

Asas pengharapan yang wajar (the principle of protection of legitimate expectation) termaktub dalam Pasal 10 ayat (2) UU Administrasi Pemerintahan yang berbunyi:

“Asas-asas umum lainnya di luar AUPB sebagaimana dimaksud pada ayat (1) dapat diterapkan sepanjang dijadikan dasar penilaian hakim yang tertuang dalam putusan Pengadilan yang berkekuatan hukum.

Penjelasan:

“Yang dimaksud dengan “asas-asas umum lainnya di luar AUPB” adalah asas umum pemerintahan yang baik yang bersumber dari putusan pengadilan negeri yang tidak dibanding, atau putusan pengadilan tinggi yang tidak dikasasi atau putusan Mahkamah Agung.”

Bahwa sepatutnya asas menanggapi pengharapan yang wajar wajib dijadikan dasar Pemeriksa sebagai Badan/Pejabat Pemerintahan dalam melakukan koreksi, sepanjang asas ini adalah AUPB yang dijadikan dasar penilaian hakim yang tertuang dalam putusan Pengadilan yang berkekuatan hukum tetap. Bahwa salah satu putusan yang memiliki kekuatan hukum tetap yang dapat dijadikan rujukan adalah Putusan Mahkamah Agung Nomor 216 K/TUN/2011 di mana asas menanggapi pengharapan yang wajar menjadi alasan Pemohon Kasasi yang menjadi penilaian Mahkamah Agung untuk mengabulkan permohonan kasasi dari Pemohon Kasasi, dengan kutipan sebagai berikut:

“Bahwa berdasarkan ketentuan undang-undang tersebut terbukti Tergugat melanggar Asas Pengharapan yang ditimbulkan dari Keputusan Tata Usaha Negara yang diterbitkan;”

Kemudian juga terdapat di dalam Putusan Mahkamah Agung No. 25 k/TUN/2011 yang menyatakan mengabulkan permohonan kasasi dari Pemohon Kasasi dengan pertimbangan hukum sebagai berikut:

“Menimbang, bahwa terhadap keberatan-keberatan kasasi tersebut Mahkamah Agung berpendapat:

…

Kebijakan Pemerintah menerima “Pegawai Honorer dengan Biaya APBN” adalah pemenuhan terhadap “asas memenuhi pengharapan yang layak” bagi setiap Warga Negara Indonesia untuk diterima sebagai Pegawai Negeri Sipil setelah tugas bakti yang cukup lama. Namun dalam praktek penyelenggaraannya harapan mereka sirna, karena ternyata yang diterima adalah Warga Negara Indonesia yang sama sekali tidak memenuhi kriteria tersebut;”

Dengan adanya Putusan Mahkamah Agung yang berkekuatan hukum tetap yang menjadikan asas menanggapi pengharapan yang wajar sebagai salah satu dasar penilaian yang tertuang dalam putusan, maka asas menanggapi pengharapan yang wajar WAJIB diterapkan oleh Pemeriksa sebagai AUPB Pasal 10 ayat (2) UU Administrasi Pemerintahan.

Asas menanggapi pengharapan yang wajar (the principle of the protection of legitimate expectations) menurut Prof. Dennis Weber dalam buku Principle of Law: Function, Status and Impact in EU Tax Law halaman 247 adalah:

“principle of the protection of legitimate expectation provides for the reliance that a certain law (or certain policy) will also be applied in the same manner to future situation”

Halaman 241:

“principles of legal certainty and legitimate expectations apply to the ACTIONS AND DECISIONS of national authorities where they are taking a decision or acting within the EU LAW”

Kemudian menurut Prof. Dr. H. A. Muin Fahmal di dalam buku “Peran Asas- Asas Umum Pemerintahan yang Layak dalam Mewujudkan Pemerintahan yang Bersih” pada halaman 233, bahwa salah satu asas umum dalam Pemerintahan, yaitu Asas Kepercayaan dan Menanggapi Pengharapan yang Wajar.

“Asas ini menghendaki agar setiap tindakan yang dilakukan oleh pemerintah harus menimbulkan harapan-harapan bagi warga Negara. Oleh karena itu, aparat pemerintah harus memperhatikan asas ini sehingga jika suatu harapan sudah terlanjur diberikan kepada warga Negara tidak boleh ditarik kembali meskipun tidak menguntungkan bagi pemerintah”

Berdasarkan pendapat para ahli tersebut dapat disimpulkan bahwa apabila harapan sudah terlanjur diberikan kepada Pemohon Banding oleh otoritas pajak, namun dihalangi oleh tindakan otoritas pajak yang sebelumnya telah memberikan harapan tersebut, maka harapan tersebut sudah semestinya tidak dapat ditarik kembali meskipun tidak menguntungkan bagi otoritas pajak.

Mempertimbangkan penjelasan tentang asas kepastian hukum dan asas pengharapan yang layak di atas, koreksi Terbanding tidak dapat dipertahankan karena jika tetap dipertahankan akan menimbulkan ketidakpastian hukum dalam pemungutan pajak di Indonesia dan mencederai pengharapan oleh Pemohon Banding.

Lebih lanjut, bahwa hasil Pemeriksaan untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun- tahun pajak sebelumnya sudah final dan mengikat, sehingga Pemohon Banding menanggapi dengan kesimpulan bahwa Pelaporan SPT Masa PPN untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya sudah tepat dan sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan yang berlaku. Hal ini juga didukung dengan telah diterbitkannya Hasil Pemeriksaan PPN untuk tahun Pajak 2017 (Lampiran - 1) dan tahun-tahun pajak sebelumnya yang menunjukkan bahwa tidak terdapatnya Koreksi Pajak Masukan sehubungan dengan Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan.

Dapat disampaikan bahwa pada prinsipnya Hasil Pemeriksaan untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya yang diterbitkan oleh Terbanding nyatanya didasarkan pada pendapat Pemeriksa Pajak terkait bukti-bukti yang ada serta peraturan-peraturan perpajakan yang relevan. Penjelasan Pasal 29 ayat (2) UU KUP menyebutkan sebagai berikut:

“ …

Pendapat dan simpulan petugas pemeriksa harus didasarkan pada bukti yang kuat dan berkaitan serta berlandaskan peraturan perundang-undangan perpajakan.”

Penjelasan Pasal 29 ayat (2) UU KUP menyatakan bahwa pendapat dan simpulan petugas pemeriksa harus didasarkan pada dua hal; yaitu bukti yang kuat dan berkaitan serta berlandaskan peraturan perundang-undangan pajak. Dapat disimpulkan bahwa sejatinya, Hasil Pemeriksaan yang diterbitkan oleh Terbanding seharusnya merupakan hasil dari pendapat dan simpulan Pemeriksa berdasarkan bukti-bukti yang kuat serta peraturan perpajakan yang relevan sehingga dengan tidak adanya koreksi Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan dalam Hasil Pemeriksaan untuk

Tahun 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya, artinya Pelaporan SPT PPN Pemohon Banding untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya telah sesuai berdasarkan bukti-bukti dan peraturan perundang- undangan pajak yang berlaku.

Selanjutnya, Pasal 5 PMK-78/PMK.03/2010 juga menyebutkan sebagai berikut:

“Pajak Masukan yang dapat dikreditkan dari hasil penghitungan kembali sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4, diperhitungkan dengan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan pada suatu Masa Pajak, paling lama pada bulan ketiga setelah berakhirnya tahun buku.”

Pasal 5 PMK-78/PMK.03/2010 mengindikasikan bahwa Pajak Masukan atas Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan dapat diperhitungkan paling lama pada bulan ketiga setelah berakhirnya Tahun Buku. Artinya, untuk Tahun Pajak 2019, Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan diperhitungkan pada Bulan Maret 2020. Perlu Pemohon Banding sampaikan bahwa kondisi bisnis Industri Aviasi pada awal tahun 2020 sedang mengalami penurunan akibat dari Pandemi Covid-19. Pembatasan mobilisasi dan larangan penerbangan untuk mencegah penyebaran virus Covid-19 menyebabkan banyaknya perusahaan-perusahaan penerbangan yang membatalkan penerbangan; tak terkecuali Pemohon Banding. Pada awal tahun 2020, tepatnya 1 April 2020, Pemohon Banding mengambil keputusan untuk menghentikan sementara seluruh layanan penerbangan. Untuk layanan penerbangan rute domestik dihentikan sementara hingga 21 April 2020 dan rute internasional dihentikan hingga 17 Mei 2020.

Oleh karena Pandemi Covid-19 yang saat itu sangat mempengaruhi kondisi bisnis Pemohon Banding, maka Pemohon Banding juga mempertimbangkan faktor-faktor bisnis lainnya untuk dapat tetap bisa “bertahan” dalam Pandemi Covid-19, sehingga Pemohon Banding mengesampingkan aspek-aspek lain yang menurut Pemohon Banding tidak signfikan dalam menunjang dan mempertahankan bisnis Pemohon Banding; salah satunya adalah Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan. Ditambah lagi fakta

bahwa hasil pemeriksaan pajak untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya menunjukkan bahwa tidak terdapat isu penghitungan kembali pajak masukan dalam pelaporan SPT Masa PPN Pemohon Banding. Maka dari itu, Pemohon Banding mohon pertimbangan Majelis Hakim Pengadilan Pajak untuk mengkonsiderasi kondisi bisnis Pemohon Banding pada Tahun 2020.

Perlu Pemohon Banding sampaikan juga bahwa sejatinya kebijakan pajak juga harus menganut prinsip netralitas; yang artinya kebijakan pajak perlu dirancang sedemikian rupa sehingga perilaku dan keputusan bisnis hanya didasari pada motif ekonomi semata tanpa adanya pengaruh dari faktor pertimbangan pajak. Dalam hal ini, kebijakan atas PPN pun tidak lepas dari prinsip netralitas yang artinya bahwa pemungutan PPN tidak boleh mempengaruhi keputusan ekonomi dari para pelaku bisnis ataupun konsumen. Dengan demikian, seharusnya dengan kondisi bisnis Pemohon Banding yang sedang mengalami penurunan pada tahun 2020, hal tersebut dapat menjadi pertimbangan Majelis Hakim Pengadilan Pajak dalam memutus sengketa sehubungan dengan Koreksi Perhitungan Kembali Pajak Masukan yang secara keliru dan tidak tepat dilakukan oleh Terbanding.

1.2.3. Dasar Koreksi Terbanding yang Menggunakan Rasio Penyerahan/Penjualan

Yang Tidak Terutang PPN dalam Melakukan Perhitungan Kembali Pajak Masukan Nyata-Nyata Keliru dan Tidak Sesuai dengan Ketentuan Peraturan Perundang-undangan PPN yang Berlaku, Mengingat Harga Penjualan Tiket Penerbangan Dalam Negeri Sangat Dipengaruhi oleh Kebijakan Pemerintah Berupa Tarif Batas Atas (TBA) Tiket Pesawat Ekonomi sehingga Tidak Merefleksikan Secara Aktual Unsur Pertambahan Nilai yang Timbul dari Kegiatan Usaha yang Dikenakan PPN

Sebelum Pemohon Banding lebih lanjut menjelaskan mengenai irrelevansi penggunaan rasio penyerahan/penjualan Yang Tidak Terutang PPN dalam Perhitungan Kembali Pajak Masukan, alangkah baiknya Pemohon Banding menjelaskan terlebih dahulu mengenai pengertian atas Penyerahan yang terutang pajak dan yang tidak menurut UU PPN, sehingga dapat ditentukan apakah dasar koreksi Terbanding yang menggunakan rasio

penyerahan/penjualan untuk menghitung kembali Pajak Masukan dapat diterapkan dalam kasus Pemohon Banding. Pasal 9 ayat (5) UU PPN beserta Penjelasannya menyebutkan sebagai berikut:

“Apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, sepanjang bagian penyerahan yang terutang pajak dapat diketahui dengan pasti dari pembukuannya, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan adalah Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak”

Penjelasan Pasal 9 ayat (5) UU PPN mengatur sebagai berikut:

“Yang dimaksud dengan “penyerahan yang terutang pajak” adalah penyerahan barang atau jasa yang sesuai dengan ketentuan Undang-Undang ini dikenai Pajak Pertambahan Nilai.

Yang dimaksud dengan “penyerahan yang tidak terutang pajak” adalah penyerahan barang dan jasa yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4A dan yang dibebaskan dari pengenaan Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 16B.

Pengusaha Kena Pajak yang dalam suatu Masa Pajak melakukan penyerahan yang terutang pajak dan penyerahan yang tidak terutang pajak hanya dapat mengkreditkan Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak. Bagian penyerahan yang terutang pajak tersebut harus diketahui dengan pasti dari pembukuan Pengusaha Kena Pajak.”

Selanjutnya, Pasal 9 ayat (6) UU PPN juga menyebutkan sebagai berikut:

“Apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, sedangkan Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk penyerahan yang terutang

pajak dihitung dengan menggunakan pedoman yang diatur dengan Peraturan Menteri Keuangan”

Dapat dilihat pada bunyi ketentuan dalam Pasal 9 ayat (5) dan ayat (6) di atas, bahwa Pengusaha Kena Pajak dapat melakukan pengkreditan Pajak Masukan terhadap Pajak Keluaran di suatu Masa Pajak hanya terhadap transaksi yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak sesuai dengan ketentuan UU PPN. Kemudian, apabila Pengusaha Kena Pajak tersebut juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak dan Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, maka jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan dihitung menggunakan Pedoman Pengkreditan Pajak Masukan sesuai dengan PMK yang berlaku.

Adapun PMK yang berlaku untuk Tahun Pajak 2019 sehubungan Pedoman Pengkreditan Pajak Masukan adalah PMK-78/PMK.03/2010 jo. PMK 21/PMK.011/2014 tentang Pedoman Pengkreditan Pajak Masukan Bagi Pengusaha Kena Pajak yang Melakukan Penyerahan yang Terutang Pajak dan Penyerahan Yang Tidak Terutang Pajak. Pasal 2 PMK-78/PMK.03/2010 jo. PMK 21/PMK.011/2014 menyebutkan sebagai berikut:

“Pengusaha Kena Pajak yang melakukan kegiatan usaha yang atas penyerahannya sebagian terutang pajak dan sebagian lainnya tidak terutang pajak, sedangkan Pajak Masukan untuk Penyerahannya yang Terutang Pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, maka jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak dihitung dengan menggunakan pedoman penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan.”

Dengan menimbang bunyi peraturan-peraturan di atas, maka dapat disimpulkan sebagai berikut:

• Pengusaha Kena Pajak dapat melakukan Pengkreditan Pajak Masukan terhadap Pajak Keluaran di suatu Masa Pajak hanya

terhadap transaksi yang berkaitan dengan penyerahan yang terutang pajak.

• Apabila Pengusaha Kena Pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak dan Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, maka jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan dihitung dengan menggunakan Pedoman Penghitungan Pajak Masukan.

Sehubungan dengan ketentuan-ketentuan tersebut, maka Terbanding melakukan koreksi perhitungan kembali Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan dengan menggunakan formula sebagai berikut:

𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝑃𝑒𝑛𝑦𝑒𝑟𝑎ℎ𝑎𝑛 𝑦𝑎𝑛𝑔 𝑇𝑖𝑑𝑎𝑘 𝑇𝑒𝑟𝑢𝑡𝑎𝑛𝑔 𝑃𝑃𝑁

× 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝑃𝑎𝑗𝑎𝑘 𝑀𝑎𝑠𝑢𝑘𝑎𝑛 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝑃𝑒𝑛𝑦𝑒𝑟𝑎ℎ𝑎𝑛 𝑇𝑎ℎ𝑢𝑛 𝑃𝑎𝑗𝑎𝑘 2019

Dapat dilihat dalam formula di atas bahwa koreksi atas perhitungan kembali Pajak Masukan didasarkan pada Total Penyerahan yang tidak terutang PPN dibagi dengan seluruh Total Penyerahan dan dikalikan dengan total Pajak Masukan yang dilaporkan pada Tahun 2019, sehingga didapatkan Koreksi atas Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan sebesar Rp46.065.783.577 untuk Masa Pajak Jan – Des 2019 dan koreksi sebesar Rp 2.866.840.251 untuk Masa Pajak Desember 2019.

Berdasarkan perhitungan tersebut, maka pendekatan yang dilakukan oleh Terbanding untuk menghitung Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan adalah dengan pendekatan rasio penjualan; yaitu penyerahan yang tidak terutang PPN disandingkan dengan total Penyerahan yang dilakukan oleh Pemohon Banding sepanjang Tahun 2019. Perlu Wajib Pajak sampaikan bahwa pendekatan rasio penjualan tidak dapat diterapkan dalam kasus Pemohon Banding. Adapun alasan-alasan tidak dapat diterapkannya pendekatan tersebut dapat Pemohon Banding uraikan sebagai berikut:

Dasar Pengenaan Pajak Yang Digunakan sebagai Nilai Penyerahan Belum Memperhitungkan Seluruh Biaya yang Dikeluarkan Sehingga Tidak Dapat Merefleksikan Harga Jual yang Sebenarnya

Perlu Pemohon Banding tekankan kembali bahwa Pemohon Banding merupakan perusahaan yang bergerak di bidang usaha penerbangan

komersial berjadwal. Pemohon Banding menyediakan Jasa berupa Jasa Penerbangan kepada para pelanggannya. Oleh karena itu, Dasar Pengenaan Pajak (DPP) yang digunakan merupakan Nilai Penggantian yang didefinisikan dalam Pasal 1 angka 19 UU PPN adalah sebagai berikut:

“Penggantian adalah nilai berupa uang, termasuk semua biaya yang diminta atau seharusnya diminta oleh pengusaha karena penyerahan Jasa Kena Pajak, Ekspor Jasa Kena Pajak, atau Ekspor Barang Kena Pajak Tidak Berwujud, tetapi tidak termasuk Pajak Pertambahan Nilai yang dipungut menurut Undang-Undang ini dan potongan harga yang dicantumkan dalam Faktur Pajak atau nilai berupa uang yang dibayar atau seharusnya dibayar oleh Penerima Jasa karena pemanfaatan Jasa Kena Pajak dan/atau oleh penerima manfaat Barang Kena Pajak Tidak Berwujud karena pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari Luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean”

Selanjutnya, Penjelasan Umum dalam Undang-Undang PPN No. 8 Tahun 1983 menyebutkan sebagai berikut:

“ …

Pertambahan nilai itu sendiri timbul karena dipakainya faktor-faktor produksi di setiap jalur perusahaan dalam menyiapkan, menghasilkan, menyalurkan dan memperdagangkan barang atau pemberian pelayanan jasa kepada para konsumen. Semua biaya untuk mendapatkan dan mempertahankan laba termasuk bunga modal, sewa tanah, upah kerja, dan laba pengusaha adalah merupakan unsur pertambahan nilai yang menjadi dasar pengenaan Pajak Pertambahan Nilai.”

Berdasarkan ketentuan dalam Pasal 1 Angka 9 UU PPN serta Penjelasan Umum UU PPN No. 8 Tahun 1983, diketahui bahwa seharusnya dalam menentukan DPP yang menjadi dasar pengenaan PPN seharusnya juga mempertimbangkan seluruh biaya yang dikeluarkan yang merupakan unsur pertambahan nilai. Namun faktanya, seluruh biaya yang dikeluarkan oleh Pemohon Banding untuk

menghitung DPP PPN tidak dapat terefleksikan dalam Harga Jual dikarenakan terdapatnya Peraturan Menteri Perhubungan PM No. 20 Tahun 2019 yang mengatur mengenai penetapan Tarif Batas Atas (TBA) dan Tarif Batas Bawah (TBB) Penumpang Pelayanan kelas Ekonomi Angkutan Udara Niaga Berjadwal Dalam Negeri.

Berdasarkan Pasal 1 angka 5 PM No. 20 Tahun 2019, TBA merupakan harga jasa tertinggi/maksimum yang diijinkan diberlakukan oleh Badan Usaha Angkutan Udara Niaga Berjadwal, yang dihitung berdasarkan komponen tarif jarak. Artinya, terdapat TBA tersendiri yang ditetapkan oleh Pemerintah dan Pemohon Banding harus mengikuti tarif tersebut dalam menentukan harga tiket penerbangan.

Meskipun demikian, dalam bisnisnya, Pemohon Banding juga tidak dapat langsung menetapkan tiket harga penerbangan sebesar TBA tersebut. Pasal 2 PM No. 20 Tahun 2019 menyebutkan sebagai berikut:

“(1) Tarif penumpang pelayanan kelas ekonomi angkutan

udara niaga berjadwal dalam negeri dihitung berdasarkan komponen:

a. Tarif jarak;

b. Pajak;

c. Iuran wajib asuransi; dan

d. Biaya tuslah/tambahan (surcharge)”

Berdasarkan Pasal 2 tersebut, penentuan tarif penerbangan kelas ekonomi dalam negeri dihitung berdasarkan empat komponen utama; yaitu tarif jarak, pajak, iuran wajib asuransi; serta biaya surcharge yang dikenakan dalam hal adanya kondisi (Pasal 6 PM No. 20 Tahun 2019):

a. Fluktuasi harga bahan bakar (fuel surcharge);

b. Biaya yang ditanggung oleh perusahaan angkutan pada saat hari raya; atau

c. Biaya yang dibebankan kepada penumpang yang disebabkan adanya pelayanan tambahan yang diberikan oleh badan usaha angkutan udara.

Selanjutnya, Pasal 4 ayat (3) huruf ’c’ PM No. 20 Tahun 2019 mengatur sebagai berikut:

” (2) Besaran tarif berdasarkan kelompok pelayanan sebagaimana

dimaksud pada ayat (1) ditetapkan sebagai berikut:

...

c. Penerapan tarif setinggi-tingginya 85% (delapan puluh lima) dari tarif maksimum, untuk pelayanan dengan standar minimum (no frills service).

Berdasarkan ketentuan-ketentuan di atas pada hakikatnya, empat komponen biaya tersebut yang nantinya akan membentuk harga jual tiket penerbangan. Namun, pemerintah telah menetapkan TBA untuk masing- masing rute penerbangan berdasarkan jarak tempuh sehingga meskipun komponen biaya yang membentuk harga jual tiket penerbangan tersebut melebihi TBA, maka Pemohon Banding akan tetap menggunakan Tarif sebesar 85% dari TBA sebagai harga jual tiket penerbangan sebagaimana diatur dalam Pasal 4 ayat (3) huruf c PM No. 20 Tahun 2019 dikarenakan Pemohon Banding merupakan jasa penerbangan yang termasuk ke dalam kelompok pelayanan standar minimum. Dengan demikian, nilai penghasilan penjualan tiket domestik tidak merefleksikan biaya yang nyata-nyatanya dikeluarkan oleh Pemohon Banding.

Berdasarkan uraian Pemohon Banding diatas, penggunaan rasio penjualan/penyerahan dalam menghitung kembali Pajak Masukan yang dilaporkan oleh Pemohon Banding nyatanya tidak tepat dan tidak relevan untuk digunakan mengingat penggunaan rasio penjualan dalam pengkreditan Pajak Masukan tidak merefleksikan secara aktual unsur pertambahan nilai yang timbul dari kegiatan usaha yang dikenakan PPN.

Penggunaan Pendekatan Rasio Biaya dalam Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan Lebih Tepat untuk Diterapkan dalam Kasus Pemohon Banding In Casu;

Walaupun Pemohon Banding menuntut koreksi Terbanding agar dibatalkan sehingga sesuai dengan AUPB sehubungan dengan hasil pemeriksaan Terbanding terhadap Pemohon Banding untuk Tahun Pajak 2017 dan

tahun-tahun pajak sebelumnya, tetapi in casu Pemohon Banding berpendapat bahwa penggunaan Rasio Biaya dalam Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan nyatanya lebih tepat untuk diterapkan dibandingkan penggunaan Rasio Pendapatan/Penjualan. Sebagaimana yang telah Pemohon Banding sampaikan dalam poin sebelumnya, terdapat Peraturan yang diterbitkan oleh Kementerian Perhubungan (PM No. 20 Tahun 2019) terkait dengan penetapan TBA untuk industri penerbangan yang mengakibatkan maskapai tidak dapat menghasilkan pendapatan maksimal dari penjualan domestik.

Dengan biaya yang sama, perusahaan bisa mendapatkan penghasilan yang lebih besar dari tiket internasional daripada tiket domestik. Jika hal ini diterapkan dalam Perhitungan Kembali Pajak Masukan, maka Pajak Masukan yang dapat dikreditkan oleh Pemohon Banding akan semakin kecil. Penggunaan biaya sebagai dasar Perhitungan Kembali Pajak Masukan lebih tepat karena basis dari Pajak Masukan adalah Biaya. Selanjutnya, penggunaan Pendekatan Rasio Biaya lebih relevan untuk dapat digunakan daripada Pendekatan Rasio Penjualan dikarenakan Pajak Masukan adalah PPN yang dibayar untuk biaya yang benar-benar dikeluarkan untuk Penyediaan Jasa; terutama untuk biaya penyediaan jasa yang terutang dan tidak terutang PPN. Apabila perhitungan kembali Pajak Masukan dilakukan dengan menggunakan Rasio Penjualan, maka hasil perhitungan tersebut tidak merefleksikan biaya yang nyata-nyatanya benar telah dikeluarkan oleh Pemohon Banding.

Selain itu, alasan lainnya mengapa pendekatan rasio biaya lebih tepat dan relevan untuk digunakan dalam melakukan Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan adalah karena Rasio Biaya lebih dapat merefleksikan secara aktual unsur-unsur pertambahan nilai dari masing- masing kegiatan usaha Pemohon Banding; yaitu Penerbangan Internasional yang tidak terutang PPN dan Penerbangan Domestik yang terutang PPN, sehingga unsur biaya dalam masing-masing kegiatan usaha tersebut dapat secara jelas mencerminkan Pajak Masukan yang benar- benar dapat dikreditkan.

Pendekatan Rasio Biaya Nyata-Nyata Telah Terbanding Terima sebagai Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan Dalam Hasil Penelitian SP2DK Tahun Pajak 2020 dan Lebih Tepat Digunakan dalam Kasus Penghitungan Pajak Masukan atas Penjualan Tiket Penerbangan Dalam Negeri Karena Merefleksikan Secara Aktual Unsur Pertambahan Nilai yang Timbul dari Kegiatan Usaha yang Dikenakan PPN;

Adapun untuk Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan dengan menggunakan Pendekatan Rasio Biaya, untuk Tahun Pajak 2020, Pemohon Banding telah diterbitkan Surat Permintaan Penjelasan atas Data dan/atau Keterangan (SP2DK). Salah satu Permintaan Penjelasan yang disampaikan oleh Terbanding (dalam hal ini account representative Pemohon Banding) adalah mengenai Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan. Dalam hal ini, Pemohon Banding menjawab permintaan penjelasan sehubungan dengan Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan menggunakan pendekatan Rasio Biaya. Terbanding setuju dan menerima Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan dengan menggunakan pendekatan Rasio Biaya. Hal ini dapat dibuktikan dengan SP2DK serta Berita Acara Penyelesaian SP2DK yang menunjukkan bahwa faktanya Pihak Terbanding menerima penjelasan dari Pemohon Banding; Oleh karena itu, seharusnya pihak Terbanding juga menerima perhitungan Pemohon Banding atas Pajak Masukan dengan menggunakan pendekatan rasio biaya mengingat Terbanding merupakan otoritas pajak yang juga menerbitkan SP2DK tersebut, sehingga apabila Terbanding menolak Perhitungan Kembali Pajak Masukan dengan menggunakan rasio pendekatan biaya, maka akan timbul ketidakpastian hukum dan ketidakonsistenan yang nantinya akan merugikan Pemohon Banding. Putusan Pengadilan Pajak yang Telah Memiliki Kekuatan Hukum Tetap dan Mengikat Nyata-Nyata Memutuskan Bahwa Kebijakan Pemerintah yang Dapat Mempengaruhi Kondisi Harga Jual Wajib Menjadi Pertimbangan dalam Menentukan Metode Analisis atau Metode Penghitungan Pajak, Termasuk atas Metode Penghitungan Kembali Pajak

Masukan Yang Dapat Dikreditkan Agar Merefleksikan Secara Aktual Unsur Pertambahan Nilai yang Timbul dari Kegiatan Usaha yang Dikenakan PPN Perlu Pemohon Banding sampaikan bahwa apabila terdapat kebijakan atau peraturan dari pemerintah yang dapat mempengaruhi kondisi harga jual yang ditetapkan oleh perusahaan, maka Terbanding juga seharusnya mempertimbangkan peraturan pemerintah tersebut. Hal ini seperti disebutkan dalam Putusan Pengadilan Pajak No. PUT- 107391.15/2013/PP/M.XVIA Tahun 2019, Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-083007.15/2011/PP/M.XVIB Tahun 2019, serta Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-012827.16/2020/PP/M.VA Tahun 2021 dimana Majelis Hakim Pengadilan Pajak yang memutus sengketa-sengketa dalam Putusan tersebut berpendapat sebagai berikut:

1) Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-107391.15/2013/PP/ M.XVIA Tahun 2019

“Bahwa berkaitan dengan hal tersebut, Pemohon Banding yang bergerak dalam usaha eceran BBM di Indonesia, secara nyata menghadapi kondisi persaingan yang sangat dipengaruhi oleh kebijakan subsidi BBM yang diterapkan Pemerintah Indonesia. Majelis berpendapat bahwa faktor subsidi harga BBM yang dilakukan oleh Pemerintah Indonesia tersebut harus dijadikan pertimbangan dalam menentukan metode analisis yang digunakan serta menentukan harga atau laba yang akan dijadikan pembanding”

Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-083007.15/2011/PP/ M.XVIB Tahun 2019

“Majelis Berpendapat bahwa dalam melakukan analisis kewajaran harga beli yang dilakukan oleh Pemohon Banding dari afiliasinya, faktor subsidi harga yang dilakukan oleh Pemerintah Indonesia tersebut harus dijadikan pertimbangan dalam menentukan metode analisis yang digunakan”

2) Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-012827.16/2020/PP/M.VA Tahun 2021

“Menurut Majelis, LPG 3kg merupakan barang program pemerintah dalam rangka mengonversi penggunaan bahan bakar minyak merupakan BKP yang dibutuhkan oleh masyarakat banyak sehingga penetapan harga termasuk pengenaan pajak atas barang tersebut harus dilakukan secara tepat dan dapat menjamin rasa keadilan

- Bahwa kegiatan menyalurkan LPG 3kg termasuk dalam kegiatan penyerahan BKP dan penetapan kebijakan harga oleh Pemerintah atas harga jual tidak menghilangkan kewajiban PKP untuk memungut dan menyetor PPN yang terutang serta melaporkannya dalam SPT

- Bahwa Pemerintah Pusat telah menetapkan kebijakan HET LPG 3k untuk keperluan rumah tangga dan usaha mikro pada titik serah agen termasuk PPN dan marginagen”

bahwa berdasarkan beberapa Putusan Pengadilan Pajak di atas, maka seharusnya argumentasi Pemohon Banding yang menyatakan bahwa penggunaan Rasio Penjualan yang tidak tepat dan kurang relevan untuk digunakan dalam Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan dikarenakan terdapatnya TBA yang diatur oleh Kementerian Perhubungan melalui PM No. 20 Tahun 2019 sudah selayaknya dapat dipertimbangkan kembali oleh Terbanding serta Majelis Hakim Pengadilan Pajak;

bahwa kesimpulan dan usul pemohon banding:

bahwa berdasarkan penjelasan dan uraian di atas, Pemohon Banding menyimpulkan bahwa:

1. Surat Banding telah memenuhi seluruh ketentuan formal pengajuan banding sebagaimana diatur dalam Pasal 27 UU KUP serta Pasal 35, 36, dan 37 UU Pengadilan Pajak.

2. Koreksi-koreksi yang dilakukan Terbanding tersebut di atas adalah keliru dan seharusnya dibatalkan karena koreksi-koreksi tersebut bertentangan dengan ketentuan perundang-undangan perpajakan.

bahwa selanjutnya, Pemohon Banding mengusulkan kepada Majelis Hakim Pengadilan Pajak yang terhormat agar:

1. Menyatakan bahwa banding yang diajukan Pemohon Banding dapat diterima karena telah memenuhi seluruh ketentuan formal.

2. Mohon kepada Majelis Hakim yang mulia untuk mengabulkan seluruhnya banding yang diajukan Pemohon Banding.

3. Menyatakan bahwa perhitungan Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Pemohon Banding untuk Masa Pajak Desember 2019 adalah sebagai berikut:

bahwa demikian surat banding ini Pemohon Banding sampaikan dan apabila Majelis Hakim Pengadilan Pajak Republik Indonesia yang menangani perkara a quo berpendapat lain, Pemohon Banding mohon agar Majelis Hakim yang Mulia dapat memberikan putusan yang seadil-adilnya (ex aequo et bono);

Menimbang bahwa Terbanding dalam Surat Uraian Banding Nomor S-

00020/SUB-CT/WPJ.075/2025 tanggal 04 Juni 2025, pada pokoknya mengemukakan hal-hal sebagai berikut:

bahwa analisa pokok sengketa:

bahwa setelah membaca surat banding, mempelajari Laporan Penelitian Keberatan, berkas surat- menyurat yang berlangsung selama proses penyelesaian keberatan, surat keberatan pemohon banding, dengan ini disampaikan analisa pokok sengketa atas surat banding dari pemohon banding sebagai berikut: Pokok Sengketa:

bahwa menurut Pemohon Banding:

1. Koreksi DPP atas Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri sebesar Rp71.153.354.233,-

Pemohon Banding Tidak Setuju dengan koreksi Terbanding atas DPP atas Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri sebesar Rp71.153.354.233,- dengan penjelasan sebagai berikut:

a. Koreksi DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri hanya didasarkan pada Teknik Ekualisasi dan Rekonsiliasi tanpa Menunjukkan Adanya Bukti Kompeten yang Cukup, Kuat dan Konkrit sebagai Dasar Koreksi yang Digunakan.

Koreksi DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri didasarkan pada pengujian berupa Ekualisasi Peredaran Usaha yang dilaporkan oleh Pemohon Banding dalam SPT Tahunan PPh Badan dengan DPP Penyerahan yang dilaporkan oleh Pemohon Banding dalam SPT Masa PPN. Menurut Terbanding, terdapat selisih sebesar Rp71.153.354.233 atas Ekualisasi tersebut yang ditetapkan oleh Terbanding sebagai Koreksi DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut sendiri yang belum dilaporkan oleh Pemohon Banding.

Perlu Pemohon Banding sampaikan bahwa Terbanding tidak pernah memberikan bukti kompeten dan cukup atas koreksinya. Bahwa Penjelasan Pasal 29 ayat (1) UU KUP menyatakan bahwa:

“Pelaksanaan pemeriksaan dalam rangka menguji pemenuhan kewajiban perpajakan Wajib Pajak dilakukan dengan menelusuri kebenaran Surat Pemberitahuan, pembukuan atau pencatatan, dan pemenuhan kewajiban perpajakan lainnya dibandingkan dengan keadaan atau kegiatan yang sebenarnya dari Wajib Pajak.” Terkait hal tersebut, Pemohon Banding bermaksud menegaskan bahwa dalam melakukan pemeriksaan dan menetapkan koreksi tidak dapat sebatas hasil ekualisasi/rekonsiliasi atas Peredaran Usaha dalam SPT Tahunan PPh Badan dengan DPP Penyerahan dalam SPT Masa PPN, tetapi Terbanding juga wajib menunjukkan bukti yang kompeten dan cukup sesuai standar pelaksanaan pemeriksaan, sehingga betul-betul dapat membuktikan bahwa faktanya terdapat DPP PPN Penyerahan yang belum dilaporkan sehingga mengakibatkan kesalahan dalam SPT PPN Masa Desember 2019.

Bahwa dalam melakukan pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan oleh Pemohon Banding, Terbanding melakukan koreksi dengan didasarkan pada bukti yang kuat dan berkaitan serta berlandaskan ketentuan peraturan perundang- undangan. Hal ini sebagaimana diatur dalam Penjelasan Pasal 29 ayat (2) UU KUP yang berbunyi:

“Pendapat dan simpulan petugas pemeriksa harus didasarkan pada bukti yang kuat dan berkaitan serta berlandaskan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.”

Oleh karena itu, dalam melakukan koreksi, Terbanding wajib memenuhi 2 (dua) hal atau unsur berikut sebagai dasar koreksinya:

1) Ada bukti yang kuat; dan

2) Berlandaskan ketentuan peraturan perundang-undangan Bahwa untuk memperoleh bukti yang kuat sebagai dasar pendapat dan simpulan Terbanding dalam pemeriksaan sebagaimana diatur dalam UU KUP, Terbanding harus mengikuti standar pelaksanaan

Pemeriksaan sebagaimana yang diamantkan dalam Pasal 8 Peraturan Menteri Keuangan Republik Indonesia Nomor 17/PMK.03/2013 tentang Tata Cara Pemeriksaan sebagaimana telah diubah dengan Peraturan Menteri Keuangan Republik Indonesia Nomor 184/PMK.03/2015 (selanjutnya disebut dengan PMK 17/2013 atau PMK 184/2015). Adapun salah satu dtandar pemeriksaan yang harus dilakukan oleh Terbanding dalam melaksanakan pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan adalah penggunaan bukti kompeten yang cukup dan berdasarkan pada ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan sebagai dasar temuan hasil pemeriksaan pajak. Hal ini sebagaimana disebutkan dalam Pasal 8 huruf ’c’ PMK 17/2013 sebagai berikut:

“Pelaksanaan Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan harus dilakukan sesuai standar pelaksanaan Pemeriksaan, yaitu:

a. ...

b. …

c. temuan hasil Pemeriksaan harus didasarkan pada bukti kompeten yang cukup dan berdasarkan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan;”

Bahwa yang dimaksud dengan ‘Bukti Kompeten’ dan ‘Bukti yang Cukup’ dijelaskan dalam Pasal 4 huruf ‘c’ Angka 1) dan 2) PER 23/2013, yang berbunyi:

“1) Bukti kompeten adalah bukti yang valid dan relevan….

a) Valid berarti bukti dapat diandalkan untuk menyimpulkan suatu fakta. Tingkat validitas bukti dipengaruhi oleh 3 (tiga) hal sebagai berikut:

i) Independensi dan kualifikasi sumber diperolehnya bukti Bukti yang diperoleh dari pihak yang independen tingkat validitasnya lebih tinggi dibandingkan bukti yang diperoleh dari pihak yang tidak independen. Selain

independensi, perlu juga memperhatikan hubungan pihak yang memberikan bukti dengan bukti yang diberikan.

ii) Kondisi bukti diperoleh

Tingkat kesulitan mendapatkan bukti yang dipengaruhi situasi dan/atau kondisi dapat menjadi bahan pertimbangan dalam menentukan tingkat validitas bukti.

iii) Cara bukti diperoleh

Bukti yang diperoleh secara langsung oleh Pemeriksa Pajak (misalnya observasi) tingkat validitasnya lebih tinggi dibandingkan bukti yang diperoleh secara tidak langsung (misalnya bukti yang disediakan oleh Wajib Pajak). Cara memperoleh bukti juga harus memperhatikan legalitas cara perolehan bukti.

b) Relevan berarti bahwa bukti harus berkaitan dengan pos-pos yang akan diperiksa sebagaimana tercantum dalam Program Pemeriksaan.

2) Bukti yang cukup adalah bukti yang memadai untuk mendukung temuan hasil Pemeriksaan. Kecukupan terkait dengan pertimbangan profesional (professional judgement) Pemeriksa Pajak.”

Dengan digunakannya teknik ekualisasi dan rekonsiliasi sebagai dasar untuk melakukan koreksi, maka pertanyaan yang signfikan dalam menguji dasar koreksi Terbanding adalah: “Apakah hasil ekualisasi dan rekonsiliasi merupakan bukti kompeten sehingga dapat digunakan sebagai dasar dilakukannya koreksi terhadap Pemohon Banding?”

Bahwa untuk menjawab pertanyaan tersebut, perlu dilihat ketentuan yang terdapat dalam Romawi IV Angka 2 huruf ’a’ Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE-34/PJ/2008 tentang Penegasan Pelaksanaan Pasal 37A Undang-Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajkaan Beserta Ketentuan

Pelaksanaannya (selanjutnya disebut dengan SE-34/2008) yang menyatakan bahwa:

“… temuan pemeriksaan yang didukung oleh bukti yang akurat/konkrit (BUKAN hasil ekualisasi, pengujian arus piutang, pengujian arus utang, dsb) …”

Dengan mengacu pada ketentuan di atas, maka jelas bahwa hasil ekualisasi/rekonsiliasi tidak dapat digunakan sebagai dasar temuan hasil pemeriksaan. Hal ini untuk menegaskan bahwa Terbanding tidak dapat semata-mata hanya menggunakan hasil ekualisasi/rekonsiliasi untuk melakukan koreksi pada pos DPP Penyerahan yang PPN-nya harus dipungut sendiri, sebab dalam melaporkan SPT PPN Masa Desember 2019, Pemohon Banding bukan berlandaskan ekualisasi, melainkan berdasarkan Laporan Keuangan Pemohon Banding, yang nyata-nyata sesuai dengan Pasal 28 ayat (7) UU KUP sebagai berikut:

“Pembukuan sekurang-kurangnya terdiri atas catatan mengenai harta, kewajiban, modal, penghasilan dan biaya, serta penjualan dan pembelian sehingga dapat dihitung besarnya pajak yang terutang.”

Dengan mengacu pada ketentuan di atas, maka jelas bahwa hasil ekualisasi/rekonsiliasi tidak dapat digunakan sebagai dasar temuan hasil pemeriksaan. Hal ini disebabkan karena hasil pengujian arus piutang bukan termasuk sebagai bukti kompeten yang akurat/konkrit. Temuan Terbanding hanya berasal dari hasil ekualisasi/rekonsiliasi berupa Pengujian Arus Piutang yang pada dasarnya hanya merupakan satu indikasi yang membuktikan pembuktian lebih lanjut, sehingga TIDAK DAPAT DIJADIKAN TEMUAN PEMERIKSAAN.

Lebih lanjut, bahwa dalam melakukan pemeriksaan terhadap Pemohon Banding, Terbanding berpedoman pada standar prosedur pelaksanaan pemeriksaan, baik pemilihan metode dan teknik pemeriksaan, maupun penyusunan program pemeriksaan

yang dilakukan terhadap Pemohon Banding. Bahwa ketentuan mengenai metode dan teknik pemeriksaan, diatur secara khusus dalam Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE- 65/PJ/2013 tentang Pedoman Penggunaan Metode dan Teknik Pemeriksaan (selanjutnya disebut dengan ‘SE-65/2013’)

Bahwa pada faktanya, dalam pemeriksaan yang dilakukan terhadap Pemohon Banding, Terbanding menggunakan metode tidak langsung dengan cara melakukan ekualisasi/rekonsiliasi. Dalam huruf ‘F’ angka ‘2b’ SE-65/2013 menyatakan bahwa: “Metode Tidak Langsung digunakan dalam hal Metode Langsung tidak dapat diterapkan” Lebih lanjut, huruf F angka 2d SE-65/2013 berbunyi:

“Metode tidak langsung dapat digunakan untuk mendukung penggunaan Metode Langsung atau untuk melakukan identifikasi masalah”

Berdasarkan ketentuan tersebut, jelas bahwa metode tidak langsung merupakan metode yang hanya dapat diterapkan dalam hal metode langsung tidak dapat diterapkan. Akan tetapi dalam kasus ini, Terbanding menggunakan metode tidak langsung sebagai metode pemeriksaannya, meskipun seharusnya Terbanding dapat melakukan metode langsung yaitu dengan melakukan pengujian atas kebenaran pos-pos Surat Pemberitahuan (SPT) termasuk lampirannya, yang dilakukan secara langsung terhadap buku, catatan, dan dokumen terkait. Selain itu, dalam Romawi II Angka 6 huruf ‘c’ Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE-126/PJ/2010 tentang Pedoman Penyusunan Rencana Pemeriksaan (Audit Plan) Untuk Menguji Kepatuhan Pemenuhan Kewajiban Perpajakan (selanjutnya disebut dengan SE 126/2010) disebutkan bahwa:

“Penyusunan KKP Identifikasi Masalah sebagaimana dimaksud dalam angka 4 dilakukan dengan langkah-langkah antara lain sebagai berikut:

...

c. lakukan ekualisasi antara pos SPT PPh Badan/Orang Pribadi dengan objek pajak lainnya; dan/atau …”

Berdasarkan ketentuan di atas maka jelas dan nyata ekualisasi hanya merupakan teknik pemeriksaan yang dapat digunakan oleh Terbanding dalam identifikasi masalah dalam suatu program pemeriksaan. Bahwa hasil ekualisasi bukan otomatis merupakan bukti yang kompeten, yang memiliki kevalidan dan relevansi terhadap pos-pos yang akan diperiksa. Ekualisasi hanya merupakan “cara” untuk mengidentifikasi masalah. Temuan Terbanding pajak yang hanya berasal dari hasil ekualisasi dan rekonsiliasi, pada dasarnya hanya merupakan suatu indikasi yang membutuhkan pembuktian lebih lanjut, sehingga tidak dapat dijadikan temuan pemeriksaan. Oleh karenanya, apabila temuan hasil pemeriksaan yang diperoleh Terbanding dengan menggunakan metode ekualisasi dan/atau rekonsiliasi ini digunakan untuk melakukan koreksi terhadap Pemohon Banding maka jelas koreksi tersebut menjadi tidak sesuai dengan ketentuan perundang-undangan perpajakan.

Bahwa pada faktanya, sepanjang proses pemeriksaan, Terbanding tidak pernah dapat membuktikan kebenaran dari koreksi yang dilakukannya. Terbanding hanya mendasarkan dari hasil ekualisasi/rekonsiliasi sebagai dasar koreksi yang dapat dijadikan temuan pemeriksaan. Padahal, pada prinsipnya beban pembuktian atas adanya ketidakbenaran jumlah pajak yang terutang dalam Surat Pemberitahuan Masa PPN yang telah dilaporkan oleh Pemohon Banding berada pada Direktur Jenderal Pajak.

Pasal 12 ayat (2) Undang-Undang Republik Indonesia Nomor 28 Tahun 2007 tentang Perubahan Ketiga atas Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan (selanjutnya disebut dengan ‘UU KUP’) mengatur bahwa:

“Jumlah Pajak yang terutang menurut Surat Pemberitahuan yang disampaikan oleh Wajib Pajak adalah jumlah pajak yang terutang sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan."

Berdasarkan ketentuan di atas, dalam konteks self assessment system yang dianut oleh

Ketentuan Perundang-Undangan Perpajakan Indonesia, Pemohon Banding yang telah:

1) Menghitung pajak yang terutang;

2) Menyetor pajak yang terutang; dan

3) Melaporkan melalui SPT Masa PPN

Sesuai dengan ketentuan perundang-undangan perpajakan Indonesia, maka jumlah pajak yang terutang menurut Surat Pemberitahuan yang disampaikan oleh Pemohon Banding tersebut merupakan jumlah pajak yang terutang yang telah sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.

Lebih lanjut, Pasal 12 ayat (3) UU KUP menyebutkan bahwa: “Apabila Direktur Jenderal Pajak mendapatkan bukti bahwa jumlah pajak yang terutang menurut Surat Pemberitahuan sebagaimana dimaksud dalam ayat (2) tidak benar, maka Direktur Jenderal Pajak menetapkan jumlah pajak terutang yang semestinya."

Bahwa ketentuan dalam Pasal 12 ayat (3) UU KUP menjelaskan bahwa jumlah pajak yang terutang menurut Surat Pemberitahuan adalah benar kecuali Direktur Jenderal Pajak (dalam hal ini Terbanding) “mendapatkan bukti” bahwa jumlah pajak yang terutang dalam Surat Pemberitahuan Pajak tersebut adalah tidak benar. Kalimat yang perlu digarisbawahi dalam bunyi Pasal di atas adalah kalimat “mendapatkan bukti”. Secara gramatikal, kata “mendapatkan“ dalam kalimat tersebut merupakan kata aktif yang menunjukkan bahwa bukti-bukti adanya ketidakbenaran atas informasi yang terdapat dalam Surat Pemberitahuan yang dibuat oleh Pemohon Banding harus didapatkan sendiri secara aktif oleh

Terbanding, misalnya dengan cara melakukan pemeriksaan atau penelitian. Sedangkan kata “bukti” dapat merujuk pada bukti untuk kepentingan temuan hasil pemeriksaan sebagaimana yang diatur dalam Pasal 4 huruf ‘c’ PER 23/2013.

Bahwa berdasarkan pertimbangan dan ketentuan hukum di atas, beban pembuktian atas kebenaran Surat Pemberitahuan Pajak yang dibuat oleh Pemohon Banding jelas berada pada Terbanding sebagai pihak yang melakukan koreksi atas Surat Pemberitahuan tersebut.

Bahwa terkait koreksi DPP Penyerahan yang PPN-nya harus dipungut sendiri tersebut pada dasarnya Pemohon Banding telah melaporkan seluruh DPP Penyerahan pada SPT PPN Masa Desember 2019 dengan benar.

Adapun mengenai pengujian Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan yang dilakukan oleh Terbanding, Pemohon Banding telah mengidentifikasi rincian atas item- item yang dilakukan koreksi tersebut. Berdasarkan identifikasi Pemohon Banding tersebut, dapat disampaikan bahwa:

1) Terbanding telah keliru dalam memperhitungkan Uang Muka Pelanggan Akhir yang dicatatkan oleh Pemohon Banding dalam Laporan Keuangan Tahun Pajak 2019;

2) Terbanding telah keliru dalam memperhitungkan Uang Muka Pelanggan Awal yang dicatatkan oleh Pemohon Banding dalam Laporan Keuangan Tahun Pajak 2019;

3) Terbanding dengan sangat jelas tidak mempertimbangkan terdapatnya perbedaan item penyesuaian atas selisih hasil Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan; yakni pendapatan atas asuransi perjalanan serta penghasilan dari penjualan makanan, minuman dan merchandise untuk penerbangan internasional yang nyata nya bukan merupakan Objek PPN sehingga harus dikeluarkan dari perhitungan Ekualisasi.

Oleh karenanya, koreksi DPP Penyerahan atas PPN-nya yang Harus Dipungut Sendiri yang dilakukan oleh Terbanding atas pengujian Ekualisasi tersebut sudah seharusnya dibatalkan.

b. Penerbitan Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN Masa Desember 2019 yang Dilakukan oleh Terbanding Faktanya Tidak Berlandaskan Peraturan-Peraturan Perpajakan yang Berlaku. Pertama-tama, Terbanding melakukan pemeriksaan terhadap Pemohon Banding untuk Masa Januari – Desember 2019 sesuai SuratPerintahPemeriksaanNomor:PRIN- 00171/RIKSIS/KPP.0706/2023 tanggal 08 Mei 2023. Kemudian, proses pemeriksaan berlangsung hingga tahun 2024 yang ditandai dengan pembahasan akhir pada tanggal 19 Januari 2024.

Pada Pembahasan Akhir, diketahui bahwa Terbanding melakukan koreksi atas DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri untuk Masa Pajak Januari – Desember 2019 sebagaimana tercantum dalam Surat Pemberitahuan Hasil Pemeriksaan Nomor: S-769/RIKSIS/KP.0706/2023 tanggal 21 November 2023.

Bahwa Terbanding melakukan koreksi untuk masa pajak Januari – Desember tahun pajak 2019 dibuktikan dari rincian koreksi Terbanding sebagai berikut:

Dalam tangkapan layar di atas, diketahui bahwa dasar koreksi yang dilakukan oleh Terbanding adalah pengujian ekualisasi yang menyandingkan jumlah Peredaran Usaha dalam SPT Tahunan PPh Badan dengan DPP SPT Masa PPN untuk Masa Januari – Desember 2019. Selain itu, angka-angka yang Terbanding gunakan dalam ekualisasi juga merupakan angka yang didapatkan dari Laporan Keuangan Pemohon Banding; yang berarti angka-

angka tersebut merupakan angka untuk Masa Januari – Desember 2019, dan bukan merupakan angka yang diperuntukkan hanya untuk Masa Desember 2019.

Setelah dilakukannya pembahasan akhir, kemudian terbitlah SKPKB dari Terbanding. Bahwa atas PPN, Terbanding menerbitkan 12 (dua belas) SKP, yakni:

1) Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Januari 2019 Nomor 00017/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

2) Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Februari 2019 Nomor 00018/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

3) Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Maret 2019 Nomor 00019/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

4) Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa April 2019 Nomor 00020/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

5) Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Mei 2019 Nomor 00021/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

6) Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Juni 2019 Nomor 00022/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

7) Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Juli 2019 Nomor 00023/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

8) Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Agustus 2019 Nomor 00024/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

9) Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa September 2019 Nomor 00025/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

10) Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Oktober 2019 Nomor 00026/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

11) Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa November 2019 Nomor 00028/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

12) Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Desember 2019 Nomor 00027/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

Perlu Majelis Hakim ketahui bahwa SKPKB yang memuat koreksi mengenai DPP Penyerahan yang PPN-nya harus dipungut sendiri

hanya terdapat pada SKPKB PPN Masa Desember 2019 Nomor 00027/207/19/058/24 sebagaimana dapat dilihat dalam tangkapan layar di bawah ini:

Merujuk pada Bab I – Ketentuan Umum Pasal 1 angka ’16” UU KUP dijelaskan definisi Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar (SKPKB) sebagai berikut:

“Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar adalah surat ketetapan pajak yang menentukan besarnya jumlah pokok pajak, jumlah kredit pajak, jumlah kekurangan pembayaran pokok pajak, besarnya sanksi administrasi, dan jumlah pajak yang masih harus dibayar.” Kemudian, dijelaskan definisi Masa Pajak pada Pasal 1 angka ’7’ UU KUP sebagai berikut:

“Masa pajak adalah jangka waktu yang menadi dasar bagi Wajib Pajak untuk menghitung, menyetor, dan melaporkan pajak yang terutang dalam suatu jangka waktu tertentu sebagaimana ditentukan dalam Undang-Undang ini”

Ketentuan ini juga diperjelas dalam Pasal 1 Nomor 14 Peraturan Menteri Keuangan Nomor 80 Tahun 2023 tentang Tata Cara Penerbitan Surat Ketetapan Pajak dan Surat Tagihan Pajak yang mendefinisikan Masa Pajak sebagai berikut:

“Masa pajak adalah jangka waktu yang menadi dasar bagi Wajib Pajak untuk menghitung, menyetor, dan melaporkan pajak yang terutang dalam suatu jangka waktu tertentu sebagaimana

ditentukan dalam Undang-Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan”

Merujuk pada ketentuan-ketentuan yang Pemohon Banding uraikan di atas, maka dapat disimpulkan bahwa penerbitan SKPKB seharusnya merupakan penentuan besarnya jumlah pokok pajak, jumlah kredit pajak, jumlah kekurangan pembayara pokok pajak, besarnya sanksi administrasi, dan jumlah pajak yang masih harus dibayar dalam suatu jangka waktu tertentu.

Selanjutnya, berdasarkan definisi ”Masa Pajak” dalam peraturan- peraturan di atas, maka SKPKB PPN No. 00027/19/058/24 tertanggal 31 Januari 2024 untuk Masa Pajak Desember 2019 seharusnya diterbitkan sehubungan pemenuhan kewajiban PPN Pemohon Banding yang mencakup koreksi objek atas transaksi yang dilakukan hanya untuk periode Desember 2019. Namun, sebagaimana yang sudah Pemohon Banding jelaskan sebelumnya, pada faktanya, dasar koreksi Terbanding adalah transaksi-transaksi yang terjadi sepanjang Tahun Pajak 2019, tidak hanya transaksi yang terjadi pada periode Desember 2019. Sehingga koreksi atas DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri yang tercakup dalam SKPKB PPN Masa Desember 2019 seharusnya merupakan koreksi yang benar-benar terjadi pada masa Desember 2019 dan bukan atas koreksi satu tahun pajak.

Dengan demikian, SKPKB PPN Nomor 00027/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024 yang diterbitkan oleh Terbanding tidak berlandaskan peraturan perpajakan yang berlaku dan Pemohon Banding mohon pertimbangan dari Majelis Hakim Pengadilan Pajak untuk dapat membatalkan koreksi atas DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri sebesar Rp71.153.354.233.

c. Faktanya Ekualisasi yang Disusun oleh Pemeriksa Tidak Sesuai dengan Keadaaan dan Kondisi Kegiatan Usaha yang Sebenarnya Dilakukan oleh Pemohon Banding.

Terbanding telah keliru dalam melakukan Ekualisasi sehubungan dengan Pelaporan Peredaran Usaha dalam SPT PPh Badan yang disandingkan dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa yang dilaporkan dalam SPT Masa PPN. Atas Ekualisasi yang dilakukan tersebut, terdapat selisih sebesar Rp156.553.338.686. Adapun koreksi yang dilakukan oleh Terbanding bukan atas selisih ekualisasi tersebut, melainkan penjelasan selisih yang timbul karena ekualisasi tersebut. Baik Terbanding dan Pemohon Banding setuju atas penjelasan selisih atas ekualisasi tersebut; yang antara lain terdiri dari Penghasilan Lain, Uang Muka Pelanggan akhir, Uang Muka Pelanggan Awal, dan Perbedaan Waktu atas pengakuan penghasilan di SPT PPh Badan dan pelaporan penyerahan di SPT PPN. Namun, Pemohon Banding tidak setuju dengan angka yang digunakan oleh Terbanding atas penjelasan tersebut. Adapun perhitungan Ekualisasi yang seharusnya adalah sebagai berikut:

Sehingga detail koreksi sebesar Rp71.153.354.233 dapat dijabarkan sebagai berikut

Dapat dilihat dalam tabel di atas bahwa sejatinya Koreksi DPP Penyerahan yang belum dilaporkan bersumber dari selisih atas lima item penyesuaian, yakni Uang Muka Pelanggan Akhir, Uang Muka Pelanggan Awal, Asuransi Perjalanan, dan Penghasilan dari Penjualan Makanan dan Merchandise untuk penerbangan internasional. Berikut merupakan masing- masing penjelasan atas selisih tersebut:

1) Uang Muka Pelanggan sebesar Rp14.278.471.516

Pemohon Banding tidak setuju dengan koreksi atas Uang Muka Pelanggan sebesar Rp14.278.471.516 yang terdiri atas Uang Muka Pelanggan Akhir sebesar Rp (29.584.804.974) dan Uang Muka Pelanggan Awal sebesar Rp43.863.276.490. Di bawah ini Pemohon Banding sampaikan persandingan perhitungan Uang Muka Pelanggan Awal dan Uang Muka Pelanggan Akhir menurut Terbanding dan Pemohon Banding:

Sebagaimana yang dapat di lihat dalam kedua tabel di atas, faktanya terdapat 6 (enam) akun yang seharusnya tidak digunakan oleh Terbanding dalam menghitung besarnya Uang Muka Pelanggan Akhir dan Uang Muka Pelanggan Awal. karena akun-akun tersebut pada kenyataannya bukan merupakan Objek PPN. Di bawah ini dapat Pemohon Banding jabarkan No. Akun, Nama Akun, serta Penjelasan mengapa akun-akun tersebut bukan merupak an Objek PPN:

Berdasarkan penjelasan serta fakta yang disampaikan oleh Pemohon Banding tersebut, mohon kiranya Majelis Hakim Pengadilan Pajak dapat mempertimbangkan untuk membatalkan koreksi atas Uang Muka Pelanggan sebesar Rp14.278.471.516 dikarenakan pada kenyataannya tidak seluruh akun-akun Uang Muka Pelanggan tersebut diperhitungkan dalam melakukan Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa.

2) Pendapatan atas Asuransi Perjalanan sebesar Rp (14.110.102.380)

Pemohon Banding tidak setuju dengan perhitungan Terbanding atas Penyesuaian Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa yang dilakukan oleh Terbanding. Faktanya, salah satu hal yang menyebabkan terjadi nya selisih dalam Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa adalah terdapatnya pendapatan atas Asuransi Perjalanan. Pencatatan atas pendapatan Asuransi Perjalanan tersebut dicatatkan oleh Pemohon Banding dalam akun 41231 – Revenue AA Insure. Asuransi Perjalanan tersebut akan ditagihkan kepada pelanggan dan selanjutnya akan dibayarkan kepada pihak ketiga selaku penyedia jasa asuransi.

Jasa Asuransi sendiri menurut UU PPN merupakan salah satu jasa yang tidak dikenai PPN. Pasal 4a ayat (3) huruf ’e’ Undang- Undang No. 42 Tahun 2009 tentang Peurbahan Ketiga atas Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1983 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan atas Barang Mewah (”UU PPN”) yang menyebutkan sebagai berikut: ”Jenis jasa yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai adalah jasa tertentu dalam kelompok jasa sebagai berikut:

.........

e. jasa asuransi”

Berdasarkan peraturan dalam Pasal 4a ayat (3) huruf ’e’ UU PPN, jelas bahwa nyatanya Jasa Asuransi bukan merupakan Objek PPN sehingga pendapatan yang dicatatkan oleh Pemohon Banding atas Asuransi Perjalanan tersebut tidak dipungut PPN sehingga pendapatan atas Asuransi Perjalanan ini sudah seharusnya diperhitungkan dalam selisih penyesuaian atas Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa sebagaimana tercantum dalam SPT Masa PPN.

3) Pendapatan atas Penghasilan dari Penjualan Makanan, Minuman dan Merchandise untuk Penerbangan Internasional sebesar Rp (34.770.112.500)

Pemohon Banding tidak setuju dengan perhitungan Terbanding atas Penyesuaian Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa yang dilakukan oleh Terbanding. Pada faktanya, hal lainnya yang menyebabkan terjadinya selisih dalam Ekualisasi Peredaran usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa adalah terdapatnya pendapatan atas penjualan makanan, minuman dan merchandise in-flight untuk penerbangan internasional. Menurut Pemohon Banding, penjualan makanan, minuman, dan merchandise merupakan sebuah jasa yang diberikan oleh Pemohon Banding yang

termasuk ke dalam jasa angkutan udara. Pasal 4A ayat (3) huruf ’j’ UU PPN menyebutkan sebagai berikut:

”Jenis jasa yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai adalah jasa tertentu dalam kelompok jasa sebagai berikut:

....

j. jasa angkutan umum di darat dan di air serta jasa angkutan udara dalam negeri yang menjadi bagian yang tidak terpisahkan dari jasa angkutan udara luar negeri”

Berdasarkan Pasal 4A ayat (3) huruf j UU PPN, Jasa Angkutan Udara Dalam Negeri yang menjadi bagian yang tidak terpisahkan dari Jasa Angkutan Udara Luar Negeri merupakan jenis Jasa yang tidak dikenai PPN. Dengan demikian, jasa angkutan udara luar negeri; yang didalamnya termasuk dengan penjualan makanan, minuman serta merchandise in-flight untuk penerbangan internasional, merupakan salah satu jenis jasa yang tidak dikenai PPN. Selain itu, perlu ditekankan kembali bahwa penjualan yang dilakukan oleh Pemohon Banding merupakan penjualan makanan, minuman, dan merchandise in- flight yang dilakukan dalam penerbangan internasional; yang mana dapat diartikan bahwa penjualan tersebut merupakan penjualan yang dilakukan di Luar Daerah Pabean. Pasal 4 ayat

(1) UU PPN menjelaskan sebagai berikut:

”(1) Pajak Pertambahan Nilai dikenakan atas:

a. penyerahan Barang Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh pengusaha;

b. impor Barang Kena Pajak;

c. penyerahan Jasa Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh pengusaha;

d. pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean;

e. pemanfaatan Jasa Kena Pajak dari Luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean;

f. ekspor Barang Kena Pajak Berwujud oleh Pengusaha Kena Pajak;

g. ekspor Barang Kena Pajak Tidak Berwujud oleh Pengusaha Kena Pajak; dan h. ekspor Jasa Kena Pajak oleh Pengusaha Kena Pajak.”

Berdasarkan Pasal 4 ayat (1) UU PPN, PPN hanya dikenakan atas penyerahan dan impor Barang Kena Pajak/Jasa Kena Pajak, pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari Luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean, dan ekspor Barang Kena Pajak serta Jasa Kena Pajak. Dengan demikian, penyerahan yang terjadi di Luar Daerah Pabean sebagaimana hal nya penjualan makanan, minuman, dan merchandise yang dilakukan oleh Pemohon Banding atas penerbangan internasional tersebut pada hakikatnya bukan merupakan Objek PPN.

Dalam Laporan Keuangannya, Pemohon Banding menyatukan pencatatan atas penjualan minuman, makanan, dan merchandise atas penerbangan internasional dan penerbangan domestik. Dapat diketahui bahwa atas penjualan minuman, makanan, dan merchandise, Pemohon Banding mencatatkan penjualan tersebut dalam 6 (enam) akun GL dengan keterangan sebagai berikut:

Dapat diketahui bahwa jumlah total sebesar Rp92.096.935.255 faktanya merupakan penghasilan yang diterima oleh Pemohon Banding atas penjualan makanan, minuman dan, merchandise untuk penerbangan domestik dan internasional. Namun, untuk keperluan Banding ini, Pemohon Banding telah mengidentifikasi dan memisahkan jumlah tersebut ke dalam penjualan makanan, minuman, dan merchandise untuk penerbangan domestik dan penerbangan internasional.

Berikut ini Pemohon Banding sampaikan pencatatan atas penjualan makanan, minuman, dan merchandise yang telah dipisahkan antara penerbangan internasional dan penerbangan domestik:

Berdasarkan tabel di atas, dapat diketahui bahwa dari jumlah total penjualan makanan, minuman, dan merchandise in-flight sebesar Rp92.096.935.255, Pemohon Banding telah mengidentifikasi penjualan tersebut yang dilakukan pada Penerbangan Internasional sebesar Rp34.770.112.500 dan juga Penerbangan Domestik sebesar Rp57.326.822.755. Atas penjualan penjualan makanan, minuman, dan merchandise in- flight untuk Penerbangan Internasional, penjualan makanan tersebut bukan merupakan Objek PPN sebagaimana yang telah

dijelaskan sebelumnya sehingga seharusnya Terbanding mengeluarkan penjualan tersebut dari perhitungan Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan SPT PPN.

Berdasarkan fakta dan penjelasan yang Pemohon Banding sampaikan, kira nya Majelis Hakim Pengadilan Pajak dapat membatalkan Koreksi DPP Penyerahan Barang dan Jasa sebesar Rp71.153.354.233.

Koreksi Pajak Masukan yang dapat diperhitungkan sebesar Rp2.866.840.251

Pemohon Banding tidak setuju atas argumentasi Terbanding atas koreksi Pajak Masukan yang Dapat Diperhitungkan sebesar Rp2.866.840.251, dengan argumentasi sebagai berikut:

a. Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan Telah Pemohon Banding Laporkan dalam SPT Masa PPN dan Nyata-Nyata Sudah Sesuai dengan Ketentuan Peraturan Perundang- undangan PPN yang Berlaku

Dapat Pemohon Banding sampaikan bahwa Terbanding melakukan Koreksi atas Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan berdasarkan Pasal 2 Peraturan Menteri Keuangan Nomor (PMK) No. PMK-78/PMK.03/2010 jo. PMK - 21/PMK.011/2014, yang menyatakan sebagai berikut:

”Pengusaha Kena Pajak yang melakukan kegiatan usaha yang atas penyerahannya sebagian terutang pajak dan sebagian lainnya tidak terutang pajak, sedangkan Pajak Masukan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak dihitung dengan menggunakan pedoman penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan.” Bahwa Pemohon Banding tidak setuju dengan pendapat Terbanding. Perlu Pemohon Banding informasikan kembali bahwa Pemohon Banding sudah mengetahui mana unsur Pajak Masukan sehubungan dengan penyerahan yang terutang PPN

dan juga unsur Pajak Masukan sehubungan dengan penyerahan yang tidak terutang PPN. Oleh karena itu, faktanya Pemohon Banding telah memisahkan pelaporan pajak masukan dalam SPT Masa PPN formulir 1111 B2 (Daftar Pajak Masukan yang Dapat Dikreditkan) dan formulir 1111 B3 (Daftar Pajak Masukan yang Tidak Dikreditkan).

Dengan demikian, koreksi Terbanding atas Pajak Masukan yang dapat diperhitungkan dengan menggunakan metode Perhitungan Kembali Pajak Masukan nyata-nyata adalah keliru dikarenakan Terbanding tidak mempertimbangkan Pajak Masukan yang telah Pemohon Banding laporkan dalam SPT Masa PPN yang juga telah dihitung dan dipisahkan antara perolehan yang tidak terutang PPN dan perolehan yang terutang PPN.

b. Pemohon Banding Telah Dilakukan Pemeriksaan Pajak pada Tahun Pajak 2017 dan tahun- tahun pajak sebelumnya, dan Terbanding Tidak Melakukan Koreksi atas Pajak Masukan yang Dapat Diperhitungkan, sehingga Koreksi Pajak Masukan A Quo Nyata-Nyata Telah Melanggar Asas Kepastian Hukum dan Asas Pengharapan yang Wajar sebagai Bagian dari Asas-Asas Umum Pemerintahan yang Baik (AUPB) yang Sejatinya Wajib diimplementasikan oleh Terbanding

Selain dikarenakan perhitungan Pajak Masukan yang Pemohon Banding laporkan dalam SPT Masa PPN telah sesuai, perlu Pemohon Banding sampaikan kembali bahwa Pemohon Banding telah melalui Pemeriksaan Pajak untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun- tahun pajak sebelumnya, di mana pemeriksaan pajak tersebut telah mencakup Pemeriksaan Pajak untuk jenis Pajak PPN yang di dalamnya dilakukan pengujian terkait kebenaran pos pengkreditan Pajak Masukan yang Pemohon Banding laporkan dalam SPT Masa PPN.

Berdasarkan hasil Pemeriksaan Pajak pada tahun-tahun pajak tersebut, tidak terdapat koreksi terkait Perhitungan Kembali Pajak

Masukan sebagaimana pada Tahun Pajak 2019 in casu. Perlu Pemohon Banding tekankan kembali bahwa pada Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya, Pemohon Banding telah menerapkan metode pengkreditan yang sama dengan Tahun Pajak 2019 dengan berdasarkan pada ketentuan PMK- 78/PMK.03/2010 dan nyatanya Tim Pemeriksa untuk Tahun Pajak tersebut menerima metode pengkreditan yang dilakukan oleh Pemohon Banding sehingga pada Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya tidak terdapat koreksi atas Pajak Masukan yang dapat Diperhitungkan seperti yang terjadi pada Tahun Pajak 2019. Oleh karena itu, koreksi Terbanding untuk tahun pajak 2019 in casu inkonsisten dan tidak berdasar, karena tidak sejalan keputusan Terbanding untuk tahun pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya.

Dengan demikian, koreksi Terbanding in casu telah melanggar ketentuan Penjelasan

Pasal 31A UU PPh mengenai prinsip perlakuan yang sama, sebagai berikut:

”Salah satu prinsip yang perlu dipegang teguh di dalam Undang- Undang Perpajakan adalah diterapkannya perlakuan yang sama terhadap semua Wajib Pajak atau terhadap kasus-kasus dalam bidang perpajakan yang pada hakikatnya sama, dengan berpegang teguh pada ketentuan peraturan perundang- undangan.

….”

Hal serupa juga disebutkan dalam Penjelasan Pasal 16B UU PPN yang menyatakan sebagai berikut:

“Salah satu prinsip yang harus dipegang teguh di dalam Undang- Undang Perpajakan adalah diberlakukan dan diterapkannya perlakuan yang sama terhadap semua Wajib Pajak atau terhadap kasus-kasus dalam bidang perpajakan yang pada hakikatnya

sama dengan berpegang teguh pada ketentuan peraturan perundang-undangan.

….”

Penjelasan Pasal 31A UU PPh serta Penjelasan Pasal 16B UU PPN pada dasarnya menyatakan bahwa seharusnya Terbanding sebagai instansi yang merumuskan regulasi perpajakan di Indonesia seharusnya memegang teguh prinsip perlakuan yang sama atas kasus-kasus dalam bidang perpajakan yang pada hakikatnya sama.

Bahwa koreksi Terbanding a quo telah menimbulkan ketidakpastian hukum karena menghasilkan ketetapan pajak yang tidak tetap, tidak konsisten, dan tidak ajeg dengan ketetapan pajak Terbanding atas perkara yang sama. Oleh karena itu, koreksi Terbanding a quo bertentangan dengan asas kepastian hukum dan asas pengharapan yang layak yang diamanatkan dalam peraturan perundang-undangan pajak yang berlaku. Bahwa mohon pertimbangan Yang Mulia Majelis Hakim untuk menerapkan asas konsistensi sebagaimana yang juga dituangkan dalam Putusan Pengadilan Pajak No. Put.27426/PP/M.IX/15/2010 dan menjadi pertimbangan Mahkamah Agung dalam memutus sengketa yang terkait Putusan Pengadilan Pajak tersebut (atas Permohonan Peninjauan Kemabali yang diajukan Terbanding) melalui Putusan Mahkamah Agung Nomor

800/B/PK/PJK/2012. Adapun asas konsistensi yang dijadikan sebagai pertimbangan baik oleh Majelis Hakim maupun Mahkamah Agung dalam memutus sengketa dimaksud adalah sebagai berikut

”bahwa sehubung dengan asas konsistensi sesuai ketetapan pajak Tahun Pajak 2004 tersebut, Majelis berpendapat pada prinsipnya pengertian royalti sehubungan dengan penggunaan hak atas merk dagang tetap sama sampai dengan sengketa ini,

sepanjang ketentuan hukum yang mengatur tentang pengertian royalti dimaksud tidak berubah maka pengertiannya tetap sama, dengan demikian seharusnya Terbanding tidak merubah-ubah pendapatnya karena akan menimbulkan ketidakpastian hukum." Bahwa dengan mempertimbangkan asas konsistensi, sudah seharusnya hasil pemeriksaan pajak tahun 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya yang tidak mempermasalahkan metode pengkreditan pajak masukan dapat menjadi bahan pertimbangan untuk diterapkan secara konsisten dalam penyelesaian sengketa in casu, dan mendapatkan bobot pertimbangan yang cukup dalam pemeriksaan perkara in casu.

Bahwa ketidakpastian hukum yang timbul karena Terbanding tidak konsisten dalam melakukan koreksi telah bertentangan dengan maksud dan tujuan penyusunan UU KUP, yaitu pada Bagian Pertimbangan UU KUP Nomor 28 Tahun 2007:

”bahwa dalam rangka untuk lebih memberikan keadilan dan meningkatkan pelayanan kepada Wajib Pajak dan untuk lebih memberikan kepastian hukum...”

Penjelasan Umum UU KUP Nomor 28 Tahun 2007 juga menguraikan maksud dan tujuan perubahan UU KUP adalah untuk meningkatkan kepastian hukum, sebagai berikut:

” … perlu dilakukan perubahan Undang-Undang tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan. Perubahan tersebut bertujuan untuk lebih memberikan keadilan, meningkatkan pelayanan kepada Wajib Pajak, meningkatkan kepastian dan penegakan hukum… Dengan berpegang teguh pada prinsip kepastian hukum, keadilan, dan kesederhanaan ...”

Ketidakpastian hukum ini secara nyata juga telah melanggar salah satu Asas-asas Umum Pemerintahan yang Baik (AUPB); yaitu Asas Kepastian Hukum, sebagaimana diatur dalam Undang- Undang No. 5 Tahun 1986 tentang Peradilan Tata Usaha Negara sebagaimana diubah dengan Undang-Undang No. 9 Tahun 2004

dan Undang-Undang No.51 Tahun 2009 (”UU PTUN”) dan Undang-Undang No. 30 Tahun 2014 tentang Administrasi Pemerintahan (UU Administrasi Pemerintahan”). Berikut adalah pasal-pasal yang secara khusus mengatur hal tersebut:

1) Pasal 53 UU PTUN:

“(1) Orang atau badan hukum perdata yang merasa

kepentingannya dirugikan oleh suatu Keputusan Tata Usaha Negara dapat mengajukan gugatan tertulis kepada pengadilan yang berwenang yang berisi tuntutan agar Keputusan Tata Usaha Negara yang disengketakan itu dinyatakan batal atau tidak sah, dengan atau tanpa disertai tuntutan ganti rugi dan/atau direhabilitasi.

(2) Alasan-alasan yang dapat digunakan dalam gugatan sebagaimana dimaksud pada ayat (1) adalah:

a. Keputusan Tata Usaha Negara yang digugat itu bertentangan dengan peraturan perundang-undangan yang berlaku;

b. Keputusan Tata Usaha Negara yang digugat itu bertentangan dengan asas-asas umum pemerintahan yang baik.”

2) Penjelasan Pasal 53 ayat 2(b) UU PTUN:

“Yang dimaksud dengan “asas-asas umum pemerintahan yang baik” adalah meliputi asas: kepastian hukum; tertib penyelenggaraan negara; keterbukaan; proporsionalitas; profesionalitas; akuntabilitas, sebagaimana dimaksud dalam Undang-Undang Nomor 28 Tahun 1999 tentang Penyelenggara Negara yang Bersih dan Bebas dari Korupsi, Kolusi, dan Nepotisme.”

3) Pasal 1 angka 17 UU Administrasi Pemerintahan:

"Asas-asas Umum Pemerintahan yang Baik yang selanjutnya disingkat AUPB adalah prinsip yang digunakan sebagai acuan penggunaan Wewenang bagi Pejabat Pemerintahan dalam

mengeluarkan Keputusan dan/atau Tindakan dalam penyelenggaraan pemerintahan.”

4) Pasal 5 UU Administrasi Pemerintahan

“Penyelenggaraan Adminstrasi Pemerintahan berdasarkan :

a. asas legalitas;

b. asas perlindungan terhadap hak asasi manusia; dan c. AUPB.”

5) Pasal 9 ayat (1) UU Administrasi Pemerintahan:

“Setiap Keputusan dan/atau Tindakan wajib berdasarkan ketentuan peraturan perundang-undangan dan AUPB.”

6) Pasal 10 UU Administrasi Pemerintahan:

“(1) AUPB yang dimaksud dalam Undang-Undang ini meliputi

asas:

a. kepastian hukum;

b. kemanfaatan;

c. ketidakberpihakan;

d. kecermatan;

e. tidak menyalahgunakan kewenangan;

f. keterbukaan;

g. kepentingan umum; dan

h. pelayanan yang baik.

(2) Asas-asas umum lainnya di luar AUPB sebagaimana dimaksud pada ayat (1) dapat diterapkan sepanjang dijadikan dasar penilaian hakim yang tertuang dalam putusan Pengadilan yang berkekuatan hukum tetap.”

7) Penjelasan Pasal 10 huruf a UU Administrasi Pemerintahan: “Huruf a

Yang dimaksud dengan “asas kepastian hukum” adalah asas dalam negara hukum yang mengutamakan landasan ketentuan peraturan perundang-undangan, kepatutan, keajegan, dan keadilan dalam setiap kebijakan penyelenggaraan pemerintahan.”

Berdasarkan pasal-pasal di atas, nyatanya Terbanding telah melanggar asas kepastian hukum yang seharusnya asas tersebut dijunjung tinggi oleh Pejabat Negara; salah satunya adalah Terbanding.

Selain itu, apabila harapan sudah ”terlanjur” diberikan kepada Pemohon Banding oleh otoritas pajak, namun dihalangi oleh tindakan otoritas pajak yang sebelumnya telah memberikan harapan tersebut, maka harapan tersebut sudah semestinya tidak dapat ditarik kembali meskipun tidak menguntungkan bagi otoritas pajak.

Asas pengharapan yang wajar (the principle of protection of legitimate expectation)

termaktub dalam Pasal 10 ayat (2) UU Administrasi Pemerintahan yang berbunyi:

“Asas-asas umum lainnya di luar AUPB sebagaimana dimaksud pada ayat (1) dapat diterapkan sepanjang dijadikan dasar penilaian hakim yang tertuang dalam putusan Pengadilan yang berkekuatan hukum.

Penjelasan:

“Yang dimaksud dengan “asas-asas umum lainnya di luar AUPB” adalah asas umum pemerintahan yang baik yang bersumber dari putusan pengadilan negeri yang tidak dibanding, atau putusan pengadilan tinggi yang tidak dikasasi atau putusan Mahkamah Agung.”

Bahwa sepatutnya asas menanggapi pengharapan yang wajar wajib dijadikan dasar Pemeriksa sebagai Badan/Pejabat Pemerintahan dalam melakukan koreksi, sepanjang asas ini adalah AUPB yang dijadikan dasar penilaian hakim yang tertuang dalam putusan Pengadilan yang berkekuatan hukum tetap. Bahwa salah satu putusan yang memiliki kekuatan hukum tetap yang dapat dijadikan rujukan adalah Putusan Mahkamah Agung Nomor 216

K/TUN/2011 di mana asas menanggapi pengharapan yang wajar menjadi alasan Pemohon Kasasi yang menjadi penilaian Mahkamah Agung untuk mengabulkan permohonan kasasi dari Pemohon Kasasi, dengan kutipan sebagai berikut:

“Bahwa berdasarkan ketentuan undang-undang tersebut terbukti Tergugat melanggar

Asas Pengharapan yang ditimbulkan dari Keputusan Tata Usaha Negara yang diterbitkan;” Kemudian juga terdapat di dalam Putusan Mahkamah Agung No. 25 k/TUN/2011 yang menyatakan mengabulkan permohonan kasasi dari Pemohon Kasasi dengan pertimbangan

hukum sebagai berikut:

“Menimbang, bahwa terhadap keberatan-keberatan kasasi tersebut Mahkamah Agung berpendapat:

…

Kebijakan Pemerintah menerima “Pegawai Honorer dengan Biaya APBN” adalah pemenuhan terhadap “asas memenuhi pengharapan yang layak” bagi setiap Warga Negara Indonesia untuk diterima sebagai Pegawai Negeri Sipil setelah tugas bakti yang cukup lama. Namun dalam praktek penyelenggaraannya harapan mereka sirna, karena ternyata yang diterima adalah Warga Negara Indonesia yang sama sekali tidak memenuhi kriteria tersebut;”

Dengan adanya Putusan Mahkamah Agung yang berkekuatan hukum tetap yang menjadikan asas menanggapi pengharapan yang wajar sebagai salah satu dasar penilaian yang tertuang dalam putusan, maka asas menanggapi pengharapan yang wajar WAJIB diterapkan oleh Pemeriksa sebagai AUPB Pasal 10 ayat (2) UU Administrasi Pemerintahan.

Asas menanggapi pengharapan yang wajar (the principle of the protection of legitimate expectations) menurut Prof. Dennis Weber dalam buku Principle of Law: Function, Status and Impact in EU Tax Law halaman 247 adalah:

“Principle of the protection of legitimate expectation provides for the reliance that a certain law (or certain policy) will also be applied in the same manner to future situation”

Halaman 241:

“Principles of legal certainty and legitimate expectations apply to the ACTIONS AND DECISIONS of national authorities where they are taking a decision or acting within the EU LAW” Kemudian menurut Prof. Dr. H. A. Muin Fahmal di dalam buku “Peran Asas-Asas Umum

Pemerintahan yang Layak dalam Mewujudkan Pemerintahan yang Bersih” pada halaman

233, bahwa salah satu asas umum dalam Pemerintahan, yaitu Asas Kepercayaan dan

Menanggapi Pengharapan yang Wajar.

“Asas ini menghendaki agar setiap tindakan yang dilakukan oleh pemerintah harus menimbulkan harapan-harapan bagi warga Negara. Oleh karena itu, aparat pemerintah harus memperhatikan asas ini sehingga jika suatu harapan sudah terlanjur diberikan kepada warga Negara tidak boleh ditarik kembali meskipun tidak menguntungkan bagi pemerintah” Berdasarkan pendapat para ahli tersebut dapat disimpulkan bahwa apabila harapan sudah terlanjur diberikan kepada Pemohon Banding oleh otoritas pajak, namun dihalangi oleh tindakan otoritas pajak yang sebelumnya telah memberikan harapan tersebut, maka harapan tersebut sudah semestinya tidak dapat ditarik kembali meskipun tidak menguntungkan bagi otoritas pajak.

Mempertimbangkan penjelasan tentang asas kepastian hukum dan asas pengharapan yang layak di atas, koreksi Terbanding tidak dapat dipertahankan karena jika tetap dipertahankan akan menimbulkan ketidakpastian hukum dalam pemungutan pajak di Indonesia dan mencederai pengharapan oleh Pemohon Banding.

Lebih lanjut, bahwa hasil Pemeriksaan untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya sudah final dan mengikat, sehingga Pemohon Banding menanggapi dengan kesimpulan bahwa Pelaporan SPT Masa PPN untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya sudah tepat dan sesuai dengan ketentuan peraturan perundang- undangan perpajakan yang berlaku. Hal ini juga didukung dengan telah diterbitkannya Hasil Pemeriksaan PPN untuk tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya yang menunjukkan bahwa tidak terdapatnya Koreksi Pajak Masukan sehubungan dengan Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan.

Dapat disampaikan bahwa pada prinsipnya Hasil Pemeriksaan untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya yang diterbitkan oleh Terbanding nyatanya didasarkan pada pendapat Pemeriksa Pajak terkait bukti- bukti yang ada serta peraturan-peraturan perpajakan yang relevan. Penjelasan Pasal 29 ayat (2) UU KUP menyebutkan sebagai berikut:

“ …

Pendapat dan simpulan petugas pemeriksa harus didasarkan pada bukti yang kuat dan berkaitan serta berlandaskan peraturan perundang-undangan perpajakan.”

Penjelasan Pasal 29 ayat (2) UU KUP menyatakan bahwa pendapat dan simpulan petugas pemeriksa harus didasarkan pada dua hal; yaitu bukti yang kuat dan berkaitan serta

berlandaskan peraturan perundang-undangan pajak. Dapat disimpulkan bahwa sejatinya, Hasil Pemeriksaan yang diterbitkan oleh Terbanding seharusnya merupakan hasil dari pendapat dan simpulan Pemeriksa berdasarkan bukti-bukti yang kuat serta peraturan perpajakan yang relevan sehingga dengan tidak adanya koreksi Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan dalam Hasil Pemeriksaan untuk Tahun 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya, artinya Pelaporan SPT PPN Pemohon Banding untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya telah sesuai berdasarkan bukti-bukti dan peraturan perundang-undangan pajak yang berlaku.

Selanjutnya, Pasal 5 PMK-78/PMK.03/2010 juga menyebutkan sebagai berikut:

“Pajak Masukan yang dapat dikreditkan dari hasil penghitungan kembali sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4, diperhitungkan dengan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan pada suatu Masa Pajak, paling lama pada bulan ketiga setelah berakhirnya tahun buku.”

Pasal 5 PMK-78/PMK.03/2010 mengindikasikan bahwa Pajak Masukan atas Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan dapat diperhitungkan paling lama pada bulan ketiga setelah berakhirnya Tahun Buku. Artinya, untuk Tahun Pajak 2019, Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan diperhitungkan pada Bulan Maret 2020. Perlu Pemohon Banding sampaikan bahwa kondisi bisnis Industri Aviasi pada awal tahun 2020 sedang mengalami penurunan akibat dari Pandemi Covid-19. Pembatasan mobilisasi dan larangan penerbangan untuk mencegah penyebaran virus Covid-19 menyebabkan banyaknya perusahaan-perusahaan penerbangan yang membatalkan penerbangan; tak terkecuali Pemohon Banding. Pada awal tahun 2020,

tepatnya 1 April 2020, Pemohon Banding mengambil keputusan untuk menghentikan sementara seluruh layanan penerbangan. Untuk layanan penerbangan rute domestik dihentikan sementara hingga 21 April 2020 dan rute internasional dihentikan hingga 17 Mei 2020.

Oleh karena Pandemi Covid-19 yang saat itu sangat mempengaruhi kondisi bisnis Pemohon Banding, maka Pemohon Banding juga mempertimbangkan faktor-faktor bisnis lainnya untuk dapat tetap bisa “bertahan” dalam Pandemi Covid-19, sehingga Pemohon Banding mengesampingkan aspek-aspek lain yang menurut Pemohon Banding tidak signfikan dalam menunjang dan mempertahankan bisnis Pemohon Banding; salah satunya adalah Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan. Ditambah lagi fakta bahwa hasil pemeriksaan pajak untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya menunjukkan bahwa tidak terdapat isu penghitungan kembali pajak masukan dalam pelaporan SPT Masa PPN Pemohon Banding. Maka dari itu, Pemohon Banding mohon pertimbangan Majelis Hakim Pengadilan Pajak untuk mengkonsiderasi kondisi bisnis Pemohon Banding pada Tahun 2020.

Perlu Pemohon Banding sampaikan juga bahwa sejatinya kebijakan pajak juga harus menganut prinsip netralitas; yang artinya kebijakan pajak perlu dirancang sedemikian rupa sehingga perilaku dan keputusan bisnis hanya didasari pada motif ekonomi semata tanpa adanya pengaruh dari faktor pertimbangan pajak. Dalam hal ini, kebijakan atas PPN pun tidak lepas dari prinsip netralitas yang artinya bahwa pemungutan PPN tidak boleh mempengaruhi keputusan ekonomi dari para pelaku bisnis ataupun konsumen. Dengan demikian, seharusnya dengan kondisi bisnis Pemohon

Banding yang sedang mengalami penurunan pada tahun 2020, hal tersebut dapat menjadi pertimbangan Majelis Hakim Pengadilan Pajak dalam memutus sengketa sehubungan dengan Koreksi Perhitungan Kembali Pajak Masukan yang secara keliru dan tidak tepat dilakukan oleh Terbanding.

c. Dasar Koreksi Terbanding yang Menggunakan Rasio Penyerahan/Penjualan yang Tidak Terutang PPN dalam Melakukan Perhitungan Kembali Pajak Masukan Nyata- Nyata Keliru dan Tidak Sesuai dengan Ketentuan Peraturan Perundang-undangan PPN yang Berlaku, Mengingat Harga Penjualan Tiket Penerbangan Dalam Negeri Sangat Dipengaruhi oleh Kebijakan Pemerintah berupa Tarif Batas Atas (TBA) Tiket Pesawat Ekonomi sehingga Tidak Merefleksikan Secara Aktual Unsur Pertambahan Nilai yang Timbul dari Kegiatan Usaha yang Dikenakan PPN

Pasal 9 ayat (5) UU PPN beserta Penjelasannya menyebutkan sebagai berikut: “Apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan

penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak,

sepanjang bagian penyerahan yang terutang pajak dapat diketahui dengan pasti dari pembukuannya, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan adalah Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak” Penjelasan Pasal 9 ayat (5) UU PPN mengatur sebagai berikut:

“Yang dimaksud dengan “penyerahan yang terutang pajak” adalah penyerahan barang atau jasa yang sesuai dengan ketentuan Undang-Undang ini dikenai Pajak Pertambahan Nilai.

Yang dimaksud dengan “penyerahan yang tidak terutang pajak” adalah penyerahan barang dan jasa yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4A dan yang dibebaskan dari pengenaan Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 16B. Pengusaha Kena Pajak yang dalam suatu Masa Pajak melakukan penyerahan yang terutang pajak dan penyerahan yang tidak terutang pajak hanya dapat mengkreditkan Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak. Bagian penyerahan yang terutang pajak tersebut harus diketahui dengan pasti dari pembukuan Pengusaha Kena Pajak.”

Selanjutnya, Pasal 9 ayat (6) UU PPN juga menyebutkan sebagai berikut:

“Apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, sedangkan Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk penyerahan yang terutang pajak dihitung dengan menggunakan pedoman yang diatur dengan Peraturan Menteri Keuangan”

Dapat dilihat pada bunyi ketentuan dalam Pasal 9 ayat (5) dan ayat (6) di atas, bahwa Pengusaha Kena Pajak dapat melakukan pengkreditan Pajak Masukan terhadap Pajak Keluaran di suatu Masa Pajak hanya terhadap transaksi yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak sesuai dengan ketentuan UU PPN. Kemudian, apabila Pengusaha Kena Pajak tersebut juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak dan Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, maka

jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan dihitung menggunakan Pedoman Pengkreditan Pajak Masukan sesuai dengan PMK yang berlaku.

Adapun PMK yang berlaku untuk Tahun Pajak 2019 sehubungan Pedoman Pengkreditan Pajak Masukan adalah PMK-78/PMK.03/2010 jo. PMK 21/PMK.011/2014

tentang Pedoman Pengkreditan Pajak Masukan Bagi Pengusaha Kena Pajak yang Melakukan Penyerahan yang Terutang Pajak dan Penyerahan Yang Tidak Terutang Pajak. Pasal 2 PMK-78/PMK.03/2010 jo. PMK 21/PMK.011/2014 menyebutkan sebagai berikut:

“Pengusaha Kena Pajak yang melakukan kegiatan usaha yang atas penyerahannya sebagian terutang pajak dan sebagian lainnya tidak terutang pajak, sedangkan Pajak Masukan untuk Penyerahannya yang Terutang Pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, maka jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak dihitung dengan menggunakan pedoman penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan.” Dengan menimbang bunyi peraturan-peraturan di atas, maka dapat disimpulkan sebagai berikut:

• Pengusaha Kena Pajak dapat melakukan Pengkreditan Pajak Masukan terhadap Pajak Keluaran di suatu Masa Pajak hanya terhadap transaksi yang berkaitan dengan penyerahan yang terutang pajak.

• Apabila Pengusaha Kena Pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak dan Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, maka jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan dihitung dengan menggunakan Pedoman Penghitungan Pajak Masukan.

Sehubungan dengan ketentuan-ketentuan tersebut, maka Terbanding melakukan koreksi perhitungan kembali Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan dengan menggunakan formula sebagai berikut:

Dapat dilihat dalam formula di atas bahwa koreksi atas perhitungan kembali Pajak Masukan didasarkan pada Total Penyerahan yang tidak terutang PPN dibagi dengan seluruh Total Penyerahan dan dikalikan dengan total Pajak Masukan yang dilaporkan pada Tahun 2019, sehingga didapatkan Koreksi atas Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan sebesar Rp46.065.783.577 untuk Masa Pajak Jan – Des 2019 dan koreksi sebesar Rp

2.866.840.251 untuk Masa Pajak Desember 2019.

Berdasarkan perhitungan tersebut, maka pendekatan yang dilakukan oleh Terbanding untuk menghitung Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan adalah dengan pendekatan rasio penjualan; yaitu penyerahan yang tidak terutang PPN disandingkan dengan total Penyerahan yang dilakukan oleh Pemohon Banding sepanjang Tahun 2019. Perlu Wajib Pajak sampaikan bahwa pendekatan rasio penjualan tidak dapat diterapkan dalam kasus Pemohon Banding. Adapun alasan- alasan tidak dapat diterapkannya pendekatan tersebut dapat Pemohon Banding uraikan sebagai berikut:

1) Dasar Pengenaan Pajak Yang Digunakan sebagai Nilai Penyerahan Belum Memperhitungkan Seluruh Biaya yang Dikeluarkan Sehingga Tidak Dapat Merefleksikan Harga Jual yang Sebenarnya

Perlu Pemohon Banding tekankan kembali bahwa Pemohon Banding merupakan perusahaan yang bergerak di bidang usaha penerbangan komersial berjadwal. Pemohon Banding menyediakan Jasa berupa Jasa Penerbangan kepada para pelanggannya. Oleh karena itu, Dasar Pengenaan Pajak

(DPP) yang digunakan merupakan Nilai Penggantian yang didefinisikan dalam Pasal 1 angka 19 UU PPN adalah sebagai berikut:

“Penggantian adalah nilai berupa uang, termasuk semua biaya yang diminta atau seharusnya diminta oleh pengusaha karena penyerahan Jasa Kena Pajak, Ekspor Jasa Kena Pajak, atau Ekspor Barang Kena Pajak Tidak Berwujud, tetapi tidak termasuk Pajak Pertambahan Nilai yang dipungut menurut Undang-Undang ini dan potongan harga yang dicantumkan dalam Faktur Pajak atau nilai berupa uang yang dibayar atau seharusnya dibayar oleh Penerima Jasa karena pemanfaatan Jasa Kena Pajak dan/atau oleh penerima manfaat Barang Kena Pajak Tidak Berwujud karena pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari Luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean”

Selanjutnya, Penjelasan Umum dalam Undang-Undang PPN No. 8 Tahun 1983 menyebutkan sebagai berikut:

“…

Pertambahan nilai itu sendiri timbul karena dipakainya faktor- faktor produksi di setiap jalur perusahaan dalam menyiapkan, menghasilkan, menyalurkan dan memperdagangkan barang atau pemberian pelayanan jasa kepada para konsumen. Semua biaya untuk mendapatkan dan mempertahankan laba termasuk bunga modal, sewa tanah, upah kerja, dan laba pengusaha adalah merupakan unsur pertambahan nilai yang menjadi dasar pengenaan Pajak Pertambahan Nilai.” Berdasarkan ketentuan dalam Pasal 1 Angka 9 UU PPN serta Penjelasan Umum UU PPN No. 8 Tahun 1983, diketahui bahwa seharusnya dalam menentukan DPP yang menjadi dasar pengenaan PPN seharusnya juga mempertimbangkan seluruh biaya yang dikeluarkan yang merupakan unsur pertambahan nilai. Namun faktanya, seluruh biaya yang

dikeluarkan oleh Pemohon Banding untuk menghitung DPP PPN tidak dapat terefleksikan dalam Harga Jual dikarenakan terdapatnya Peraturan Menteri Perhubungan PM No. 20 Tahun 2019 yang mengatur mengenai penetapan Tarif Batas Atas (TBA) dan Tarif Batas Bawah (TBB) Penumpang Pelayanan kelas Ekonomi Angkutan Udara Niaga Berjadwal Dalam Negeri.

Berdasarkan Pasal 1 angka 5 PM No. 20 Tahun 2019, TBA merupakan harga jasa tertinggi/maksimum yang diijinkan diberlakukan oleh Badan Usaha Angkutan Udara Niaga Berjadwal, yang dihitung berdasarkan komponen tarif jarak. Artinya, terdapat TBA tersendiri yang ditetapkan oleh Pemerintah dan Pemohon Banding harus mengikuti tarif tersebut dalam menentukan harga tiket penerbangan. Meskipun demikian, dalam bisnisnya, Pemohon Banding juga tidak dapat langsung menetapkan tiket harga penerbangan sebesar TBA tersebut. Pasal 2 PM No. 20 Tahun

2019 menyebutkan sebagai berikut:

“(1) Tarif penumpang pelayanan kelas ekonomi angkutan udara niaga berjadwal

dalam negeri dihitung berdasarkan komponen:

a. Tarif jarak;

b. Pajak;

c. Iuran wajib asuransi; dan

d. Biaya tuslah/tambahan (surcharge)”

Berdasarkan Pasal 2 tersebut, penentuan tarif penerbangan kelas ekonomi dalam negeri dihitung berdasarkan empat komponen utama; yaitu tarif jarak, pajak, iuran wajib asuransi; serta biaya surcharge yang dikenakan dalam hal adanya kondisi (Pasal 6 PM No. 20 Tahun 2019):

a. Fluktuasi harga bahan bakar (fuel surcharge);

b. Biaya yang ditanggung oleh perusahaan angkutan pada saat hari raya; atau

c. Biaya yang dibebankan kepada penumpang yang disebabkan adanya pelayanan tambahan yang diberikan oleh badan usaha angkutan udara.

Selanjutnya, Pasal 4 ayat (3) huruf ’c’ PM No. 20 Tahun 2019 mengatur sebagai berikut:

” (2) Besaran tarif berdasarkan kelompok pelayanan sebagaimana dimaksud pada ayat (1) ditetapkan sebagai berikut:

...

Penerapan tarif setinggi-tingginya 85% (delapan puluh lima) dari tarif maksimum, untuk pelayanan dengan standar minimum (no frills service).

Berdasarkan ketentuan-ketentuan di atas pada hakikatnya, empat komponen biaya tersebut yang nantinya akan membentuk harga jual tiket penerbangan. Namun, pemerintah telah menetapkan TBA untuk masing-masing rute penerbangan berdasarkan jarak tempuh sehingga meskipun komponen biaya yang membentuk harga jual tiket penerbangan tersebut melebihi TBA, maka Pemohon Banding akan tetap menggunakan Tarif sebesar 85% dari TBA sebagai harga jual tiket penerbangan sebagaimana diatur dalam Pasal 4 ayat (3) huruf c PM No. 20 Tahun 2019 dikarenakan Pemohon Banding merupakan jasa penerbangan yang termasuk ke dalam kelompok pelayanan standar minimum. Dengan demikian, nilai penghasilan penjualan tiket domestik tidak merefleksikan biaya yang nyata-nyatanya dikeluarkan oleh Pemohon Banding.

Berdasarkan uraian Pemohon Banding di atas, penggunaan rasio penjualan/penyerahan dalam menghitung kembali Pajak Masukan yang dilaporkan oleh Pemohon Banding

nyatanya tidak tepat dan tidak relevan untuk digunakan mengingat penggunaan rasio penjualan dalam pengkreditan Pajak Masukan tidak merefleksikan secara aktual unsur pertambahan nilai yang timbul dari kegiatan usaha yang dikenakan PPN.

2) Penggunaan Pendekatan Rasio Biaya dalam Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak

Masukan Lebih Tepat untuk Diterapkan dalam Kasus Pemohon Banding In Casu

Walaupun Pemohon Banding menuntut koreksi Terbanding agar dibatalkan sehingga sesuai dengan AUPB sehubungan dengan hasil pemeriksaan Terbanding terhadap Pemohon Banding untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya, tetapi in casu Pemohon Banding berpendapat bahwa penggunaan Rasio Biaya dalam Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan nyatanya lebih tepat untuk diterapkandibandingkanpenggunaanRasio Pendapatan/Penjualan. Sebagaimana yang telah Pemohon Banding sampaikan dalam poin sebelumnya, terdapat Peraturan yang diterbitkan oleh Kementerian Perhubungan (PM No. 20 Tahun

2019) terkait dengan penetapan TBA untuk industri penerbangan yang mengakibatkan maskapai tidak dapat menghasilkan pendapatan maksimal dari penjualan domestik.

Dengan biaya yang sama, perusahaan bisa mendapatkan penghasilan yang lebih besar dari tiket internasional daripada tiket domestik. Jika hal ini diterapkan dalam Perhitungan Kembali Pajak Masukan, maka Pajak Masukan yang dapat dikreditkan oleh Pemohon Banding akan semakin kecil. Penggunaan biaya sebagai dasar Perhitungan Kembali Pajak

Masukan lebih tepat karena basis dari Pajak Masukan adalah Biaya.

Selanjutnya, penggunaan Pendekatan Rasio Biaya lebih relevan untuk dapat digunakan daripada Pendekatan Rasio Penjualan dikarenakan Pajak Masukan adalah PPN yang dibayar untuk biaya yang benar-benar dikeluarkan untuk Penyediaan Jasa; terutama untuk biaya penyediaan jasa yang terutang dan tidak terutang PPN. Apabila perhitungan kembali Pajak Masukan dilakukan dengan menggunakan Rasio Penjualan, maka hasil perhitungan tersebut tidak merefleksikan biaya yang nyata-nyatanya benar telah dikeluarkan oleh Pemohon Banding.

Selain itu, alasan lainnya mengapa pendekatan rasio biaya lebih tepat dan relevan untuk digunakan dalam melakukan Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan adalah karena Rasio Biaya lebih dapat merefleksikan secara aktual unsur-unsur pertambahan nilai dari masing-masing kegiatan usaha Pemohon Banding; yaitu Penerbangan Internasional yang tidak terutang PPN dan Penerbangan Domestik yang terutang PPN, sehingga unsur biaya dalam masing-masing kegiatan usaha tersebut dapat secara jelas mencerminkan Pajak Masukan yang benar-benar dapat dikreditkan

d. Pendekatan Rasio Biaya Nyata-Nyata Telah Terbanding Terima sebagai Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan Dalam Hasil Penelitian SP2DK Tahun Pajak 2020 dan Lebih Tepat Digunakan dalam Kasus Penghitungan Pajak Masukan atas Penjualan Tiket Penerbangan Dalam Negeri Karena Merefleksikan Secara Aktual Unsur Pertambahan Nilai yang Timbul dari Kegiatan Usaha yang Dikenakan PPN

Adapun untuk Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan dengan menggunakan Pendekatan Rasio Biaya,

untuk Tahun Pajak 2020, Pemohon Banding telah diterbitkan Surat Permintaan Penjelasan atas Data dan/atau Keterangan (SP2DK). Salah satu Permintaan Penjelasan yang disampaikan oleh Terbanding (dalam hal ini account representative Pemohon Banding) adalah mengenai Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan. Dalam hal ini, Pemohon Banding menjawab permintaan penjelasan sehubungan dengan Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan menggunakan pendekatan Rasio Biaya. Terbanding setuju dan menerima Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan dengan menggunakan pendekatan Rasio Biaya. Hal ini dapat dibuktikan dengan SP2DK serta Berita Acara Penyelesaian SP2DK yang menunjukkan bahwa faktanya Pihak Terbanding menerima penjelasan dari Pemohon Banding.

Oleh karena itu, seharusnya pihak Terbanding juga menerima perhitungan Pemohon Banding atas Pajak Masukan dengan menggunakan pendekatan rasio biaya mengingat Terbanding merupakan otoritas pajak yang juga menerbitkan SP2DK tersebut, sehingga apabila Terbanding menolak Perhitungan Kembali Pajak Masukan dengan menggunakan rasio pendekatan biaya, maka akan timbul ketidakpastian hukum dan ketidakonsistenan yang nantinya akan merugikan Pemohon Banding.

e. Putusan Pengadilan Pajak yang Telah Memiliki Kekuatan Hukum Tetap dan Mengikat Nyata-Nyata Memutuskan Bahwa Kebijakan Pemerintah yang Dapat Mempengaruhi Kondisi Harga Jual Wajib Menjadi Pertimbangan dalam Menentukan Metode Analisis atau Metode Penghitungan Pajak, Termasuk atas Metode Penghitungan Kembali Pajak Masukan Yang Dapat Dikreditkan Agar Merefleksikan Secara

Aktual Unsur Pertambahan Nilai yang Timbul dari Kegiatan Usaha yang Dikenakan PPN

Perlu Pemohon Banding sampaikan bahwa apabila terdapat kebijakan atau peraturan dari pemerintah yang dapat mempengaruhi kondisi harga jual yang ditetapkan oleh perusahaan, maka Terbanding juga seharusnya mempertimbangkan peraturan pemerintah tersebut. Hal ini seperti disebutkan dalam Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-107391.15/2013/PP/M.XVIA Tahun 2019, Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-083007.15/2011/PP/M.XVIB Tahun 2019, serta Putusan Pengadilan Pajak No. PUT- 012827.16/2020/PP/M.VA Tahun 2021 dimana Majelis Hakim Pengadilan Pajak yang memutus sengketa-sengketa dalam Putusan tersebut berpendapat sebagai berikut:

1)PutusanPengadilanPajakNo.PUT- 107391.15/2013/PP/M.XVIA Tahun 2019

“Bahwa berkaitan dengan hal tersebut, Pemohon Banding yang bergerak dalam usaha eceran BBM di Indonesia, secara nyata menghadapi kondisi persaingan yang sangat dipengaruhi oleh kebijakan subsidi BBM yang diterapkan Pemerintah Indonesia. Majelis berpendapat bahwa faktor subsidi harga BBM yang dilakukan oleh Pemerintah Indonesia tersebut harus dijadikan pertimbangan dalam menentukan metode analisis yang digunakan serta menentukan harga atau laba yang akan dijadikan pembanding”

2)PutusanPengadilanPajakNo.PUT- 083007.15/2011/PP/M.XVIB Tahun 2019

“Majelis Berpendapat bahwa dalam melakukan analisis kewajaran harga beli yang dilakukan oleh Pemohon Banding dari afiliasinya, faktor subsidi harga yang dilakukan oleh Pemerintah Indonesia tersebut harus

dijadikan pertimbangan dalam menentukan metode analisis yang digunakan”

3)PutusanPengadilanPajakNo.PUT- 012827.16/2020/PP/M.VA Tahun 2021

“Menurut Majelis, LPG 3kg merupakan barang program pemerintah dalam rangka mengonversi penggunaan bahan bakar minyak merupakan BKP yang dibutuhkan oleh masyarakat banyak sehingga penetapan harga termasuk pengenaan pajak atas barang tersebut harus dilakukan secara tepat dan dapat menjamin rasa keadilan

- Bahwa kegiatan menyalurkan LPG 3kg termasuk dalamkegiatanpenyerahanBKPdan penetapan kebijakan harga oleh Pemerintah atas harga jual tidak menghilangkan kewajiban PKP untuk memungut dan menyetor PPN yang terutang serta melaporkannya dalam SPT

- Bahwa Pemerintah Pusat telah menetapkan kebijakan HET LPG 3k untuk keperluan rumah tangga dan usaha mikro pada titik serah agen termasuk PPN dan marginagen”

Berdasarkan beberapa Putusan Pengadilan Pajak di atas, maka seharusnya argumentasi Pemohon Banding yang menyatakan bahwa penggunaan Rasio Penjualan yang tidak tepat dan kurang relevan untuk digunakan dalam Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan dikarenakan terdapatnya TBA yang diatur oleh Kementerian Perhubungan melalui PM No. 20 Tahun 2019 sudah selayaknya dapat dipertimbangkan kembali oleh Terbanding serta Majelis Hakim Pengadilan Pajak.

B. Menurut Terbanding

1. Dasar Hukum

a. Undang-Undang Nomor Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1983 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan atas Barang Mewah sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 6 Tahun 2023 tentang Penetapan Peraturan Pemerintah Pengganti Undang- Undang Nomor 2 Tahun 2022 tentang Cipta Kerja menjadi Undang- Undang mengatur antara lain :

1) Pasal 4 ayat (1)

Pajak Pertambahan Nilai dikenakan atas:

a) Huruf a

Penyerahan Barang Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh Pengusaha;

b) Huruf c

penyerahan Jasa Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh Pengusaha

2) Pasal 4A ayat (3)

Jenis jasa yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai adalah jasa tertentu dalam kelompok jasa sebagai berikut:

a) Huruf e

Jasa asuransi b) Huruf j

Jasa angkutan umum di darat dan di air serta jasa angkutan udara dalam negeri yang menjadi bagian yang tidak terpisahkan dari jasa angkutan udara luar negeri;

3) Pasal 9 ayat (2)

Pajak Masukan dalam suatu Masa Pajak dikreditkan dengan Pajak Keluaran dalam Masa Pajak yang sama

4) Pasal 9 ayat (6)

Apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, sedangkan Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, jumlah Pajak Masukan yang dapat

dikreditkan untuk penyerahan yang terutang pajak dihitung dengan menggunakan pedoman yang diatur dengan Peraturan Menteri Keuangan.

5) Pasal 9 ayat (8) huruf b

Pengkreditan Pajak Masukan tidak dapat diberlakukan bagi pengeluaran untuk perolehan Barang Kena Pajak atau Jasa Kena Pajak yang tidak mempunyai hubungan langsung dengan kegiatan usaha.

6) Penjelasan Pasal 9 ayat (8) huruf b

Yang dimaksud dengan pengeluaran yang langsung berhubungan dengan kegiatan usaha adalah pengeluaran untuk kegiatan produksi, distribusi, pemasaran, dan manajemen. Ketentuan ini berlaku untuk semua bidang usaha. Agar dapat dikreditkan, Pajak Masukan juga harus memenuhi syarat bahwa pengeluaran tersebut berkaitan dengan adanya penyerahan yang terutang Pajak Pertambahan Nilai. Oleh karena itu, meskipun suatu pengeluaran telah memenuhi syarat adanya hubungan langsung dengan kegiatan usaha, masih dimungkinkan Pajak Masukan tersebut tidak dapat dikreditkan, yaitu apabila pengeluaran dimaksud tidak ada kaitannya dengan penyerahan yang terutang Pajak Pertambahan Nilai.

b. Peraturan Menteri Keuangan Nomor 78/PMK.03/2010 Pedoman Penghitungan Pengkreditan Pajak Masukan Bagi Pengusaha Kena Pajak Yang Melakukan Penyerahan Yang Terutang Pajak Dan Penyerahan Yang Tidak Terutang Pajak mengatur antara lain:

1) Pasal 2

Pengusaha Kena Pajak yang melakukan kegiatan:

a) usaha terpadu (integrated), terdiri dari:

(1) unit atau kegiatan yang melakukan Penyerahan yang Terutang Pajak; dan

(2) unit atau kegiatan lain yang melakukan Penyerahan yang Tidak Terutang Pajak;

b) usaha yang atas penyerahannya terutang pajak dan yang tidak terutang pajak;

c) usaha untuk menghasilkan, memperdagangkan barang, dan usaha jasa yang atas penyerahannya terutang pajak dan yang tidak terutang pajak; atau

d) usaha yang atas penyerahannya sebagian terutang pajak dan sebagian lainnya tidak terutang pajak,

e) sedangkan Pajak Masukan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak dihitung dengan menggunakan pedoman penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan.

2) Pasal 3

Pedoman penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 adalah

P = PM x Z

dengan ketentuan:

P adalah jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan; PM adalah jumlah Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak;

Z adalah persentase yang sebanding dengan jumlah Penyerahan yang Terutang Pajak terhadap penyerahan seluruhnya.

c. Peraturan Menteri Keuangan nomor PMK-9/PMK.03/2013 tentang Tata Cara Pengajuan dan Penyelesaian Keberatan mengatur antara lain:

1) Pasal 13 ayat (1) huruf a

Dalam proses penyelesaian keberatan, Direktur Jenderal Pajak berwenang untuk meminjam buku, catatan, data, dan informasi dalam bentuk hardcopy dan/atau softcopy kepada Wajib Pajak terkait dengan materi yang disengketakan melalui penyampaian surat permintaan peminjaman buku, catatan, data, dan informasi

2) Pasal 13 ayat (3) Wajib Pajak harus memenuhi peminjaman sebagaimana dimaksud pada ayat (1) huruf a dan/atau permintaan sebagaimana dimaksud pada ayat (1) huruf b paling lama 15 (lima belas) hari kerja setelah tanggal surat permintaan peminjaman dan/atau surat permintaan keterangan dikirim.

3) Pasal 13 ayat (8)

Dalam hal Wajib Pajak tidak memenuhi sebagian atau seluruhnya permintaan peminjaman dan/atau permintaan keterangan sebagaimana dimaksud pada ayat (3), ayat (5), atau ayat (6), dan/atau tidak menyerahkan asli bukti pemotongan atau pemungutan pajak sebagaimana dimaksud pada ayat (2), keberatan tetap diproses sesuai dengan data yang ada atau yang diterima dan dibuat berita acara dengan menggunakan format sesuai contoh sebagaimana tercantum dalam Lampiran VII yang merupakan bagian tidak terpisahkan dari Peraturan Menteri ini;

d. Angka 3 Romawi I huruf B Petunjuk Pengisian Formulir 1111 Lampiran Peraturan Dirjen Pajak Nomor PER-29/PJ/2015 Bentuk, Isi, Dan Tata Cara Pengisian Serta Penyampaian Surat Pemberitahuan Masa Pajak Pertambahan Nilai (SPT Masa PPN) Diisi dengan jumlah penyerahan barang dan jasa yang tidak terutang PPN yang merupakan penyerahan bukan BKP dan/atau bukan JKP.

2. Data, Fakta, dan Hasil Penelitian

Berdasarkan hasil penelitian terhadap Laporan Pemeriksaan Pajak, Kertas Kerja Pemeriksaan, surat keberatan, dan dokumen yang disampaikan oleh Wajib Pajak, dengan ini disampaikan koreksi pemeriksa, alasan keberatan Wajib Pajak dan uraian penelitian keberatan Terbanding yang menjadi sengketa yang diajukan oleh Wajib Pajak sebagai berikut:

a. Koreksi atas DPP Penyerahan yang PPNnya harus dipungut sendiri sebesar Rp71.153.354.233,-

1) Data dan informasi

a) Permintaan ke KPP.

Kantor Pelayanan Pajak Penanaman Modal Asing Lima telah melengkapi penerusan permohonan keberatan Wajib Pajak dengan dokumen dan informasi dalam bentuk softcopy sebagai berikut:

(1) Laporan Hasil Pemeriksaan (softcopy); (2) Kertas Kerja Pemeriksaan (softcopy);

(3) SPHP dan tanggapan Wajib Pajak (softcopy);

(4) Risalah Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan (softcopy);

(5) Berita Acara Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan (softcopy)

b) Permintaan keterangan ke Pemeriksa dan/atau Penilai.

(1) Permintaan keterangan ke Pemeriksa dan/atau Penilai sesuai dengan surat undangan nomor UND-59/WPJ.075/2024 tanggal 20 Mei 2024.

(2) informasi yang telah dituangkan dalam berita acara pembahasan sengketa nomor BA-2836/WPJ.075/2024 tanggal 5 Juni 2024 sebagai berikut:

(a) Wajib Pajak melaporkan Penyerahan yang terutang dan tidak terutang PPN, Berdasarkan ketentuan Pasal 9 ayat 6 dan PMK 78/PMK.03/2010 maka Pajak Masukan harus dihitung kembali.

(b) Wajib Pajak dalam pelaporannya telah melakukan pemisahan pajak masukan yang berhubungan dengan penyerahan uana tidak terutang, namun tidak seluruhnya, maka pemeriksa menguji Penjelasan keseluruhan pajak masukan dan melakukan penghitungan kembali.

(c) Perhitungan secara proporsi karena tidak dapat diketahui dengan Penjelasan pasti apakah terkait dengan penyerahan terutang atau tidak terutang, maka dilakukan perhitungan secara proporsi.

(d) Berdasarkan detil faktur/PIB jika menurut judgment professional pemeriksa dapat diidentifikasi dengan pasti untuk penyerahan yang terutang PPN maka tidak dilakukan penghitungan Kembali Pajak Masukan. Misalnya terkalt

dengan penggunaan avtur isi pada detil faktur yang dildentifikasi terkait dengan penerbangan domestic. Sedangkan lainnya dilakukan penghitungan Kembali karena tidak dapat diketahui dengan pasti

(e) Cara perhitungan Wajib Pajak dalam rnenentukan proporsi pajak masukan yang dapat dikreditkan Wajib Pajak Dengan membandingkan antara OPP penyerahan terutang dengan keseluruhan penyerahan cfm SPT Masa PPN WP dikalikan dengan pajak masukan terkait penyerahan terutang dan tidak terutang

c) Permintaan Peminjaman Buku, Catatan, Data, dan Informasi ke Wajib Pajak.

Penerbitan Surat Permintaan Peminjaman Buku, Catatan, Data, dan Informasi, sesuai:

(1) Surat permintaan I Nomor S-369/WPJ.075/2024 tanggal 20 Mei dengan permintaan dokumen sebagai berikut:

(a) Akta Notaris dan putusan RUPS yang menyebutkan Penandatangan Permohonan Keberatan merupakan Wakil Wajib Pajak; (b) Laporan keuangan audited tahun 2019;

(c) Buku besar dan kode akun tahun 2019;

(d) Rincian pembayaran PPN JLN yang dilakukan tahun 2019;

(e) Rincian impor BKP yang dilakukan tahun 2019;

(f) Daftar faktur pajak yang dikreditkan dan tidak dikreditkan tahun 2019;

yang tidak dipenuhi sebagian oleh Wajib Pajak dan telah dituangkan dalam Berita Acara tidak memenuhi permintaan dokumen nomor BA-3091/WPJ.075/2024 tanggal 13 Juni 2024;

(2) Surat permintaan II Nomor S-369/PJ.075/2024 tanggal 20 Mei 2024 dengan permintaan dokumen sebagai berikut:

(a) Rincian pembayaran PPN JLN yang dilakukan tahun 2019;

(b) Rincian impor BKP yang dilakukan tahun 2019;

(c) Daftar faktur pajak yang dikreditkan dan tidak dikreditkan tahun 2019 yang tidak dipenuhi seluruhnya oleh Wajib Pajak dan telah dituangkan dalam Berita Acara tidak memenuhipermintaandokumennomorBA- 3406/WPJ.075/2024 tanggal 3 Juli 2024;

(3)SuratpermintaantambahanNomorS- 457/WPJ.07/WPJ.075/2024 tanggal 12 Juli 2024 dengan permintaan dokumen:

(a) Jurnal pencatatan pada saat penumpang membeli tiket dan melakukan deposit (pendapatan diterima dimuka);

(b) Jurnal pencatatan pada saat penumpang melakukan penerbangan;

(c) Alur dan penjelasan proses penerbitan Faktur Pajak pada saat terjadi transaksi;

(d) Rincian Penyerahan Barang dan Jasa (terutang dan tidak terutang PPN) dan daftar rincian penyerahan yang digunggung untuk tiap masa pajak Januari- Desember 2019.

yang tidak dipenuhi seluruhnya oleh Wajib Pajak dan telah dituangkan dalam Berita Acara tidak memenuhi permintaan dokumen nomor BA-3940/WPJ.075/2024 tanggal 30 Juli 2024.

d) Data yang tidak dipertimbangkan terkait Pasal 26A ayat (4): Sesuai Pasal 26A ayat (4) Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan UndangUndang Nomor 7 Tahun 2021 tentang Harmonisasi Peraturan Perpajakan, maka data yang dapat dipertimbangkan dalam penyelesaian keberatan adalah data yang tersedia pada saat pemeriksaan. Telah dilakukan penelitian pemenuhan dokumen pada saat pemeriksaan dan pengujian pemenuhan Pasal 26A ayat (4) UU KUP.

e) Data dan Informasi

(1) Dalam SPT Masa PPN, penyerahan yang tidak terutang PPN diisi dengan jumlah penyerahan barang dan jasa yang tidak terutang PPN yang merupakan penyerahan bukan BKP dan/atau bukan JKP.

(2) Tidak ada perbedaan jumlah uang muka pelanggan antara laporan keuangan dengan pemeriksa.

(3) Wajib pajak tidak konsisten terkait alasan dalam membuktikan selisih. Hal ini dapat dilihat dari perubahan alasan yang disampaikan Wajib Pajak dalam proses Pemeriksaan dan Keberatan.

2) Hasil Penelitian

Berdasarkan hasil penelitian terhadap Laporan Pemeriksaan Pajak, Kertas Kerja Pemeriksaan, surat keberatan, dan dokumen yang disampaikan oleh Wajib Pajak, dengan ini disampaikan koreksi pemeriksa, alasan keberatan Wajib Pajak dan uraian penelitian keberatan tim peneliti yang menjadi sengketa yang diajukan oleh Wajib Pajak sebagai berikut:

a) Wajib Pajak tidak memberikan bukti dan dokumen pendukung yang menunjukkan koreksi pemeriksa bukan merupakan objek PPN;

b) Tidak ada sengketa nilai penyerahan non BKP dan atau JKP antara pemeriksa dengan Wajib Pajak;

c) Dengan demikian, Tim peneliti berpendapat untuk menolak keberatan Wajib Pajak.

bahwa kesimpulan dan usul:

1. Kesimpulan

Berdasarkan penelitian surat banding, data dan dokumen sebagaimana diuraikan pada bagian I s.d III di atas, maka disimpulkan bahwa:

1. Surat banding nomor Nomor 010/DDTC/1C/IV/2025 tanggal 22 April 2025 berdasarkan penelitian sementara dan sesuai dengan data yang ada, memenuhi ketentuan formal sebagaimana diatur dalam Pasal 27 dan Pasal 32 Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan sebagaimana telah

diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 7 Tahun 2021 dan Pasal 35 ayat (1) dan (2) serta Pasal 36 ayat (1), (2), (3), dan (4) serta Pasal 37 ayat (1) Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak. Dalam proses persidangan, terhadap ketentuan formal permohonan banding dan tidak terbatas hal- hal lain yang menurut majelis diperlukan, dapat diuji kebenarannya.

2. KeputusanDirekturJenderalPajakNomorKEP- 00116/KEB/WPJ.07/2025 tanggal 24 Januari 2025 diterbitkan berdasarkan kuasa Pasal 26 Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 7 Tahun 2021 tentang Harmonisasi Peraturan Perpajakan telah sesuai dengan data dan ketentuan yang berlaku.

3. Koreksi Terbanding telah sesuai dengan ketentuan perundang- undangan perpajakan yang berlaku.

2. Usul

Berdasarkan uraian tersebut di atas, maka diusulkan kepada Pengadilan Pajak untuk menolak permohonan banding Pemohon Banding dan tetap mempertahankan Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor KEP- 00116/KEB/WPJ.07/2025 tanggal 24 Januari 2025 tentang Keberatan Pemohon Banding atas Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Nomor: 00027/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024 Masa Pajak Desember 2019 atas nama PT Indonesia Airasia NPWP 01.936.420.7-058.000;

Menimbang bahwa Pemohon Banding dalam Surat Bantahan Nomor

010/DDTC-1C/VII/2025 tanggal 09 Juli 2025, pada pokoknya mengemukakan hal- hal sebagai berikut:

A. ATAS PEMENUHAN KETENTUAN FORMAL DALAM PENYAMPAIAN

SURAT PERMOHONAN BANDING:

A.1. Tanggapan Terbanding

Pada halaman 1-2 Surat Uraian Banding Terbanding No. S-00020/SUB- CT/WPJ.075/2025 tanggal 04 Juni 2025 (selanjutnya disebut “Surat Uraian Banding”), yaitu pada bagian I terkait penelitian persyaratan formal, Terbanding menguraikan mengenai Ketentuan Formal surat permohonan banding Pemohon Banding, yang menyatakan sebagai berikut: (Lampiran – B)

“Berdasarkan hal-hal yang diuraikan pada angka 1, maka permohonan banding Pemohon Banding memenuhi ketentuan formal sebagaimana diatur dalam Pasal 27 dan Pasal 32 Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 6 Tahun 2023, Pasal 25 ayat (1) dan ayat (2) dan Pasal 36 ayat (1), ayat (2), ayat (3) dan ayat (4) serta Pasal 27 ayat (1) Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak. Dalam proses pengadilan, terhadap ketentuan formal permohonan banding dan tidak terbatas hal-hal lain yang menurut Majelis diperlukan, dapat diuji kebenarannya”

A.2. Menurut Pemohon Banding

Pemohon Banding menyetujui penyataan Terbanding yang menyatakan bahwa dalam permohonan banding, Pemohon Banding telah memenuhi ketentuan sebagaimana diatur dalam Pasal 27 dan Pasal 32 Undang- Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 6 Tahun 2023 tentang Penetapan Peraturan Pemerintah Pengganti Undang-Undang Nomor 2 Tahun 2022 tentang Cipta Kerja menjadi Undang-Undang, Pasal 35 ayat (1) dan ayat (2) dan Pasal 36 ayat (1), ayat (2), dan ayat (3), dan ayat (4) serta Pasal 37 ayat

(1) Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 Pengadilan Pajak.

B. ASPEK MATERIAL PENGAJUAN BANDING

Bahwa yang menjadi pokok sengketa dalam permohonan banding ini adalah koreksi Terbanding yang tidak disetujui oleh Pemohon Banding dengan rincian sebagai berikut.

B.1 BANTAHAN POKOK SENGKETA DPP ATAS PENYERAHAN YANG

PPN-NYA HARUS DIPUNGUT SENDIRI SEBESAR Rp. 71.153.354.233

B.1.1.Tanggapan Terbanding

Berdasarkan Angka “2” huruf “b” Poin “1” bagian “e” dan Poin “2” halaman “28” Surat Uraian Banding Direktur Jendral Pajak Nomor S- 00020/SUB-CT/WPJ.075/2025 tanggal 04 Juni 2025 Terbanding pada intinya memberikan tanggapan atas argumentasi Pemohon Banding sebagai berikut: (Lampiran – B)

“e) Data dan Informasi

(1) Dalam SPT Masa PPN, penyerahan yang tidak terutang PPN diisi dengan jumlah penyerahan barang dan jasa yang tidak terutang PPN yang merupakan penyerahan bukan BKP dan/atau bukan JKP

(2) Tidak ada perbedaan jumlah uang muka pelanggan antara laporan keuangan dengan pemeriksa

(3) Wajib Pajak tidak konsisten terkait alasan dalam membuktikan selisih. Hal ini dapat dilihat dari perubahan alasan yang disampaikan Wajib Pajak dalam proses Pemeriksaan dan Keberatan

2) Hasil Penelitian

Berdasarkan hasil penelitian terhadap Laporan Pemeriksaan Pajak, Kertas Kerja Pemeriksaan, Surat Keberatan, dan dokumen yang disampaikan oleh Wajib Pajak, dengan ini disampaikan koreksi Pemeriksa, alasan keberatan Wajib Pajak dan uraian penelitian

keberatan tim peneliti yang menjadi sengketa yang diajukan oleh Wajib Pajak sebagai berikut”

a) Wajib Pajak tidak memberikan bukti dan dokumen pendukung yang menunjukkan koreksi pemeriksa bukan merupakan objek PPN;

b) Tidak ada sengketa nilai penyerahan non BKP dan atau JKP antar Pemeriksa dengan Wajib Pajak;”

c) Dengan demikian, Tim Peneliti berpendapat untuk menolak keberatan Wajib Pajak”

B.1.2.Bantahan Pemohon Banding

Pemohon Banding tidak setuju atas koreksi DPP atas Penyerahan yang PPN-nya harus dipungut sendiri sebesar Rp71.153.354.233.

Perlu Pemohon Banding sampaikan bahwa pada dasarnya seluruh penjelasan Terbanding pada Surat Uraian Banding hanya merupakan pengulangan dari penjelasan Terbanding pada proses pemeriksaan maupun keberatan tanpa adanya alasan atau bukti yang baru. Padahal, Pemohon Banding nyata-nyata sudah membantah dan memberikan bukti pendukung terkait ketidaksetujuannya terhadap seluruh koreksi Terbanding yang sama sekali tidak ditanggapi oleh Terbanding dalam Surat Uraian Bandingnya.

Adapun pokok-pokok argumentasi atas ketidaksetujuan koreksi dimaksud adalah sebagai berikut:

B.1.2.1. Surat Uraian Banding (SUB) Terbanding Tidak Memenuhi

Ketentuan tentang SUB berdasarkan Pasal 1 UU Pengadilan Pajak Karena SUB Terbanding a quo Tidak Memuat Jawaban atas Surat Banding Pemohon Banding;

B.1.2.2. Pemohon Banding Tidak Setuju dengan Pendapat Terbanding

dikarenakan Koreksi DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri hanya didasarkan pada Teknik Ekualisasi dan Rekonsiliasi tanpa Menunjukkan Adanya Bukti Kompeten yang Cukup, Kuat, dan Konkrit sebagai Dasar Koreksi yang digunakan;

B.1.2.3. Penerbitan Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN Masa

Desember 2019 yang Dilakukan oleh Terbanding Faktanya Tidak Berlandaskan Peraturan-Peraturan Perpajakan yang Berlaku;

B.1.2.4. Faktanya Ekualisasi yang Disusun oleh Pemeriksa Tidak

Sesuai dengan Keadaan dan Kondisi Kegiatan Usaha yang Sebenarnya Dilakukan oleh Pemohon Banding

B.1.2.5. Pada Hakikatnya Tidak Terdapat Relevansi atas Perubahan

Alasan Ketidaksetujuan yang Pemohon Banding Kemukakan Terkait Sengketa A Quo Pada Tahap Pemeriksaan dan Keberatan dengan Sengketa A Quo yang Diajukan Banding oleh Pemohon Banding.

Adapun uraian dari masing-masing pokok argumentasi di atas adalah sebagai berikut:

B.1.2.1. Surat Uraian Banding (SUB) Terbanding Tidak Memenuhi Ketentuan

tentang SUB berdasarkan Pasal 1 UU Pengadilan Pajak Karena SUB Terbanding a quo Tidak Memuat Jawaban atas Surat Banding Pemohon Banding

“ Data dan Informasi

(1) Dalam SPT Masa PPN, penyerahan yang tidak terutang PPN diisi dengan jumlah penyerahan barang dan jasa yang tidak

terutang PPN yang merupakan penyerahan bukan BKP dan/atau bukan JKP

(2) Tidak ada perbedaan jumlah uang muka pelanggan antara laporan keuangan dengan Pemeriksa

(3) Wajib Pajak tidak konsisten terkait alasan dalam membuktikan selisih. Hal ini dapat dilihat dari perubahan alasan yang disampaikan Wajib Pajak dalam proses Pemeriksaan dan keberatan

Hasil Penelitian

Berdasarkan hasil penelitian terhadap Laporan Pemeriksaan Pajak, Kertas Kerja Pemeriksaan, Surat Keberatan, dan dokumen yang disampaikan oleh Wajib Pajak, dengan ini disampaikan koreksi pemeriksa, alasan keberatan Wajib Pajak dan uraian penelitian keberatan tim peneliti yang menjadi sengketa yang diajukan oleh Wajib Pajak sebagai berikut:

a) Wajib Pajak tidak memberikan bukti dan dokumen pendukung yang menunjukkan koreksi pemeriksa bukan merupakan objek PPN;

b) Tidak ada sengketa nilai penyerahan non BKP dan atau JKP antara pemeriksa dengan Wajib Pajak;

c) Dengan demikian, Tim Peneliti berpendapat untuk menolak Keberatan Wajib Pajak”

1. Terbanding dalam memutuskan keberatan Pemohon Banding telah sesuai dengan data dan fakta-fakta dalam proses keberatan dan ketentuan peraturan perpajakan yang berlaku;

2. Materi surat permohonan banding Pemohon Banding yang menjadi pokok sengketa pada dasarnya hanya mengulang isi surat keberatannya;

3. Karena itu diusulkan kepada Majelis untuk menolak permohonan banding Pemohon Banding jika dalam berkas banding tidak terdapat bukti-bukti pendukung baru yang

dapat meyakinkan kebenaran permohonan banding Pemohon Banding.”

Perlu diketahui, bahwa materi SUB Terbanding yang menjadi pokok sengketa pada dasarnya hanya mengulang materi yang disampaikan pada saat keberatan, yang tertuang dalam Pemberitahuan Daftar Hasil Penelitian Keberatan. Hal ini dapat dibuktikan dari tangkapan layar atas Daftar Hasil Penelitian Keberatan yang diterbitkan oleh Terbanding pada tanggal 24 Desember 2024 atas Sengketa PPN Masa Desember 2019 sebagai berikut:

Berdasarkan tangkapan layar di atas, sudah jelas bahwa Terbanding hanya mengulang materi yang disampaikan pada saat Keberatan. Hal di atas juga menunjukkan bahwa SUB Terbanding a quo tidak memberikan jawaban atas alasan banding yang diajukan oleh Pemohon Banding. Bahwa dengan demikian, SUB yang disampaikan oleh Terbanding adalah tidak memenuhi dan tidak sesuai dengan ketentuan Pasal 1 angka 8 UU PP karena dalam Surat yang disampaikan adalah tidak berisi jawaban atas alasan Banding yang diajukan oleh Pemohon Banding dalam Surat Banding yang diajukan kepada Pengadilan Pajak. Berikut Pemohon Banding sandingkan alasan dan argumentasi yang Pemohon Banding sampaikan dalam surat permohonan banding dengan tanggapan Terbanding dalam Surat Uraian Bandingnya.

Dari 3 (tiga) alasan dan argumentasi yang Pemohon Banding sampaikan, Terbanding sama sekali tidak memberikan tanggapan mengenai hal tersebut. Dalam Surat Uraian Banding-nya, Terbanding hanya menyampaikan hasil pemeriksaan dan keberatan tanpa membantah poin-poin argumentasi Pemohon Banding dalam Surat Banding.

Berdasarkan pada uraian di atas, terbukti bahwa Terbanding tidak memenuhi ketentuan tersebut dengan tidak memberikan tanggapan yang jelas mengenai setiap alasan permohonan banding, tidak membantah serta tidak dapat membuktikan mengenai kebenaran koreksi yang dilakukan. Dengan demikian, sejalan dengan ketentuan Pasal 1 angka 8 UU PP maka SUB yang disampaikan oleh Terbanding adalah tidak memenuhi dan tidak sesuai, sehingga Surat Uraian Banding Terbanding seharusnya tidak dapat dipertimbangkan.

Adapun uraian argumentasi yang telah Pemohon Banding sampaikan dalam surat permohonan Banding, dan juga tidak Terbanding tanggapi dalam Surat Uraian Banding, adalah sebagai berikut:

B.1.2.2. Pemohon Banding Tidak Setuju dengan Pendapat Terbanding

dikarenakan Koreksi DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri hanya didasarkan pada Teknik Ekualisasi dan Rekonsiliasi tanpa Menunjukkan Adanya Bukti Kompeten yang Cukup, Kuat, dan Konkrit sebagai Dasar Koreksi yang Digunakan

Bahwa Pemohon Banding dalam Surat Banding menjelaskan mengenai alasan ketidaksetujuan nya mengenai Koreksi DPP Penyerahan yang

PPN-nya harus dipungut sendiri dikarenakan Terbanding hanya menggunakan Teknik Ekualisasi dan Rekonsiliasi dalam menentukan dasar koreksi tanpa menunjukkan adanya Bukti yang Kompeten. Koreksi DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri didasarkan pada pengujian berupa Ekualisasi Peredaran Usaha yang dilaporkan oleh Pemohon Banding dalam SPT Tahunan PPh Badan dengan DPP Penyerahan yang dilaporkan oleh Pemohon Banding dalam SPT Masa PPN. Menurut Terbanding, terdapat selisih sebesar Rp71.153.354.233 atas Ekualisasi tersebut yang ditetapkan oleh Terbanding sebagai Koreksi DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut sendiri yang belum dilaporkan oleh Pemohon Banding. Perlu Pemohon Banding sampaikan bahwa Terbanding tidak pernah memberikan bukti kompeten dan cukup atas koreksinya. Bahwa Penjelasan Pasal 29 ayat (1) UU KUP menyatakan bahwa:

a. “Pelaksanaan pemeriksaan dalam rangka menguji pemenuhan kewajiban perpajakan Wajib Pajak dilakukan dengan menelusuri kebenaran Surat Pemberitahuan, pembukuan atau pencatatan, dan pemenuhan kewajiban perpajakan lainnya dibandingkan dengan keadaan atau kegiatan yang sebenarnya dari Wajib Pajak.”

Terkait hal tersebut, Pemohon Banding bermaksud menegaskan bahwa dalam melakukan pemeriksaan dan menetapkan koreksi tidak dapat sebatas hasil ekualisasi/rekonsiliasi atas Peredaran Usaha dalam SPT Tahunan PPh Badan dengan DPP Penyerahan dalam SPT Masa PPN, tetapi Terbanding juga wajib menunjukkan bukti yang kompeten dan cukup sesuai standar pelaksanaan pemeriksaan, sehingga betul-betul dapat membuktikan bahwa faktanya terdapat DPP PPN Penyerahan yang belum dilaporkan sehingga mengakibatkan kesalahan dalam SPT PPN Masa Desember 2019.

Bahwa dalam melakukan pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan oleh Pemohon Banding, Terbanding melakukan koreksi dengan didasarkan pada bukti yang kuat dan berkaitan serta berlandaskan ketentuan peraturan perundang-

undangan. Hal ini sebagaimana diatur dalam Penjelasan Pasal 29 ayat

(2) UU KUP yang berbunyi:

b. “Pendapat dan simpulan petugas pemeriksa harus didasarkan pada bukti yang kuat dan berkaitan serta berlandaskan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.”

Oleh karena itu, dalam melakukan koreksi, Terbanding wajib memenuhi 2 (dua) hal atau unsur berikut sebagai dasar koreksinya:

1) Ada bukti yang kuat; dan

2) Berlandaskan ketentuan peraturan perundang-undangan

Bahwa untuk memperoleh bukti yang kuat sebagai dasar pendapat dan simpulan Terbanding dalam pemeriksaan sebagaimana diatur dalam UU KUP, Terbanding harus mengikuti standar pelaksanaan Pemeriksaan sebagaimana yang diamantkan dalam Pasal 8 Peraturan Menteri Keuangan Republik Indonesia Nomor 17/PMK.03/2013 tentang Tata Cara Pemeriksaan sebagaimana telah diubah dengan Peraturan Menteri Keuangan Republik Indonesia Nomor 184/PMK.03/2015 (selanjutnya disebut dengan PMK 17/2013 atau PMK 184/2015). Adapun salah satu dtandar pemeriksaan yang harus dilakukan oleh Terbanding dalam melaksanakan pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan adalah penggunaan bukti kompeten yang cukup dan berdasarkan pada ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan sebagai dasar temuan hasil pemeriksaan pajak. Hal ini sebagaimana disebutkan dalam Pasal 8 huruf ’c’ PMK 17/2013 sebagai berikut:

c. “Pelaksanaan Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan harus dilakukan sesuai standar pelaksanaan Pemeriksaan, yaitu:

a. ...

b. …

c. temuan hasil Pemeriksaan harus didasarkan pada bukti kompeten yang cukup dan berdasarkan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan;”

d. Bahwa yang dimaksud dengan ‘Bukti Kompeten’ dan ‘Bukti yang Cukup’ dijelaskan dalam Pasal 4 huruf ‘c’ Angka 1) dan 2) PER 23/2013, yang berbunyi:

c. “1) Bukti kompeten adalah bukti yang valid dan relevan….

c) Valid berarti bukti dapat diandalkan untuk menyimpulkan suatu fakta. Tingkat validitas bukti dipengaruhi oleh 3 (tiga) hal sebagai berikut:

iv) Independensi dan kualifikasi sumber diperolehnya

bukti

d. Bukti yang diperoleh dari pihak yang independen tingkat validitasnya lebih tinggi dibandingkan bukti yang diperoleh dari pihak yang tidak independen. Selain independensi, perlu juga memperhatikan hubungan pihak yang memberikan bukti dengan bukti yang diberikan.

v) Kondisi bukti diperoleh

e. Tingkat kesulitan mendapatkan bukti yang dipengaruhi situasi dan/atau kondisi dapat menjadi bahan pertimbangan dalam menentukan tingkat validitas bukti.

vi) Cara bukti diperoleh

f. Bukti yang diperoleh secara langsung oleh Pemeriksa Pajak (misalnya observasi) tingkat validitasnya lebih tinggi dibandingkan bukti yang diperoleh secara tidak langsung (misalnya bukti yang disediakan oleh Wajib Pajak). Cara memperoleh bukti juga harus memperhatikan legalitas cara perolehan bukti.

d) Relevan berarti bahwa bukti harus berkaitan dengan pos- pos yang akan diperiksa sebagaimana tercantum dalam Program Pemeriksaan.

g. 2)Bukti yang cukup adalah bukti yang memadai untuk mendukung temuan hasil Pemeriksaan. Kecukupan terkait

dengan pertimbangan profesional (professional judgement) Pemeriksa Pajak.”

h. Untuk lebih memahami ketentuan di atas, Pemohon Banding sampaikan diagram yang berikut ini

i. Gambar 1

j. Temuan Pemeriksaan Harus Didasarkan pada Bukti Kompeten yang Cukup dan Berdasarkan Ketentuan Peraturan Perundang-Undangan Perpajakan

Pelaksanaan Pemeriksaan untuk menguji

kepatuhanpemenuhankewajiban Pasal 8 PMK 17/2013

perpajakan harus dilakukan sesuai standar pelaksanaan Pemeriksaan

temuan hasil Pemeriksaan harus didasarkan

pada bukti kompeten yang cukup dan Pasal 8 huruf ‘c’ PMKberdasarkan ketentuan peraturan

17/2013perundang-undangan perpajakan

1Bukti yang valid

Pasal 4 huruf ‘c’

▪ Indepedensi dan kualifikasi

Angka 1) dan 2)

sumber diperolehnya bukti;

PER 23/2013

▪ Kondisi di mana bukti

diperoleh;

▪ Cara bukti diperoleh.

2Bukti yang relevan

bukti harus berkaitan dengan pos-

pos yang akan diperiksa sebagaimanatercantum dalam Program Pemeriksaan

k.

l. Dengan digunakannya teknik ekualisasi dan rekonsiliasi sebagai dasar untuk melakukan koreksi, maka pertanyaan yang signfikan dalam menguji dasar koreksi Terbanding adalah: “Apakah hasil ekualisasi dan rekonsiliasi merupakan bukti kompeten sehingga dapat digunakan sebagai dasar dilakukannya koreksi terhadap Pemohon Banding?”

Bahwa untuk menjawab pertanyaan tersebut, perlu dilihat ketentuan yang terdapat dalam Romawi IV Angka 2 huruf ’a’ Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE-34/PJ/2008 tentang Penegasan Pelaksanaan Pasal 37A Undang-Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajkaan Beserta Ketentuan Pelaksanaannya (selanjutnya disebut dengan SE-34/2008) yang menyatakan bahwa:

m. “… temuan pemeriksaan yang didukung oleh bukti yang akurat/konkrit (BUKAN hasil ekualisasi, pengujian arus piutang, pengujian arus utang, dsb) …”

Dengan mengacu pada ketentuan di atas, maka jelas bahwa hasil ekualisasi/rekonsiliasi tidak dapat digunakan sebagai dasar temuan hasil pemeriksaan. Hal ini untuk menegaskan bahwa Terbanding tidak dapat semata-mata hanya menggunakan hasil ekualisasi/rekonsiliasi untuk melakukan koreksi pada pos DPP Penyerahan yang PPN-nya harus dipungut sendiri, sebab dalam melaporkan SPT PPN Masa Desember 2019, Pemohon Banding bukan berlandaskan ekualisasi, melainkan berdasarkan Laporan Keuangan Pemohon Banding, yang nyata-nyata sesuai dengan Pasal 28 ayat (7) UU KUP sebagai berikut:

n. “Pembukuan sekurang-kurangnya terdiri atas catatan mengenai harta, kewajiban, modal, penghasilan dan biaya, serta penjualan dan pembelian sehingga dapat dihitung besarnya pajak yang terutang.”

Dengan mengacu pada ketentuan di atas, maka jelas bahwa hasil ekualisasi/rekonsiliasi tidak dapat digunakan sebagai dasar temuan hasil pemeriksaan. Hal ini disebabkan karena hasil pengujian arus piutang bukan termasuk sebagai bukti kompeten yang akurat/konkrit.

Temuan Terbanding hanya berasal dari hasil ekualisasi/rekonsiliasi berupa Pengujian Arus Piutang yang pada dasarnya hanya merupakan satu indikasi yang membuktikan pembuktian lebih lanjut, sehingga TIDAK DAPAT DIJADIKAN TEMUAN PEMERIKSAAN. Berikut merupakan bagan yang menjelaskan uraian tersebut:

o. Gambar 2

p. Kegiatan Pembuktian

Melakukan

Ekualisasi

1DUGAAN/ASUMSI Ditemukan selisihsebagai Dasar Koreksi

HARUS diteliti

lebih jauh

Jumlah yang

dipotong, disetor,BUKTI sebagai Dasar

Koreksi

dan dilapor

2

seharusnya

q.

Dengan demikian, Terbanding baru melakukan tahap 1, yaitu menemukan selisih yang merupakan indikasi. Kemudian, berdasarkan indikasi tersebut Terbanding menggunakan asumsi bahwa selisih yang ada merupakan Objek DPP Penyerahan yng tidak dilaporkan oleh Pemohon Banding dalam SPT PPN Masa Desember 2019.

Lebih lanjut, bahwa dalam melakukan pemeriksaan terhadap Pemohon Banding, Terbanding berpedoman pada standar prosedur pelaksanaan pemeriksaan, baik pemilihan metode dan teknik pemeriksaan, maupun penyusunan program pemeriksaan yang dilakukan terhadap Pemohon Banding. Bahwa ketentuan mengenai metode dan teknik pemeriksaan, diatur secara khusus dalam Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE-65/PJ/2013 tentang Pedoman Penggunaan Metode dan Teknik Pemeriksaan (selanjutnya disebut dengan ‘SE-65/2013’)

r. Bahwa pada faktanya, dalam pemeriksaan yang dilakukan terhadap Pemohon Banding, Terbanding menggunakan metode tidak langsung dengan cara melakukan ekualisasi/rekonsiliasi. Dalam huruf ‘F’ angka ‘2b’ SE-65/2013 menyatakan bahwa:

s. “Metode Tidak Langsung digunakan dalam hal Metode Langsung tidak dapat diterapkan”

t.Lebih lanjut, huruf F angka 2d SE-65/2013 berbunyi:

u. “Metode tidak langsung dapat digunakan untuk mendukung penggunaan Metode Langsung atau untuk melakukan identifikasi masalah”

Berdasarkan ketentuan tersebut, jelas bahwa metode tidak langsung merupakan metode yang hanya dapat diterapkan dalam hal metode langsung tidak dapat diterapkan. Akan tetapi dalam kasus ini, Terbanding menggunakan metode tidak langsung sebagai metode pemeriksaannya, meskipun seharusnya Terbanding dapat melakukan metode langsung yaitu dengan melakukan pengujian atas kebenaran pos-pos Surat Pemberitahuan (SPT) termasuk lampirannya, yang dilakukan secara langsung terhadap buku, catatan, dan dokumen terkait.

v. Selain itu, dalam Romawi II Angka 6 huruf ‘c’ Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE-126/PJ/2010 tentang Pedoman Penyusunan Rencana Pemeriksaan (Audit Plan) Untuk Menguji Kepatuhan Pemenuhan Kewajiban Perpajakan (selanjutnya disebut dengan SE 126/2010) disebutkan bahwa:

w. “Penyusunan KKP Identifikasi Masalah sebagaimana dimaksud dalam angka 4 dilakukan dengan langkah-langkah antara lain sebagai berikut:

x. ...

y. c. lakukan ekualisasi antara pos SPT PPh Badan/Orang Pribadi dengan objek pajak lainnya; dan/atau …”

z. Berdasarkan ketentuan di atas maka jelas dan nyata ekualisasi hanya merupakan teknik pemeriksaan yang dapat digunakan oleh Terbanding dalam identifikasi masalah dalam suatu program pemeriksaan. Bahwa hasil ekualisasi bukan otomatis merupakan bukti yang kompeten, yang memiliki kevalidan dan relevansi terhadap pos-pos yang akan diperiksa. Ekualisasi hanya merupakan “cara” untuk mengidentifikasi masalah. Temuan Terbanding pajak yang hanya berasal dari hasil ekualisasi dan rekonsiliasi, pada dasarnya hanya merupakan suatu indikasi yang membutuhkan pembuktian lebih lanjut, sehingga tidak dapat dijadikan temuan pemeriksaan. Oleh karenanya, apabila temuan hasil

pemeriksaan yang diperoleh Terbanding dengan menggunakan metode ekualisasi dan/atau rekonsiliasi ini digunakan untuk melakukan koreksi terhadap Pemohon Banding maka jelas koreksi tersebut menjadi tidak sesuai dengan ketentuan perundang-undangan perpajakan.

aa. Bahwa pada faktanya, sepanjang proses pemeriksaan, Terbanding tidak

pernah dapat membuktikan kebenaran dari koreksi yang dilakukannya. Terbanding hanya mendasarkan dari hasil ekualisasi/rekonsiliasi sebagai dasar koreksi yang dapat dijadikan temuan pemeriksaan. Padahal, pada prinsipnya beban pembuktian atas adanya ketidakbenaran jumlah pajak yang terutang dalam Surat Pemberitahuan Masa PPN yang telah dilaporkan oleh Pemohon Banding berada pada Direktur Jenderal Pajak.

bb. Pasal 12 ayat (2) Undang-Undang Republik Indonesia Nomor 28 Tahun

2007 tentang Perubahan Ketiga atas Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan (selanjutnya disebut dengan ‘UU KUP’) mengatur bahwa:

cc. “Jumlah Pajak yang terutang menurut Surat Pemberitahuan yang

disampaikan oleh Wajib Pajak adalah jumlah pajak yang terutang sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan."

dd. Berdasarkan ketentuan di atas, dalam konteks self assessment system

yang dianut oleh Ketentuan Perundang-Undangan Perpajakan Indonesia, Pemohon Banding yang telah:

1. Menghitung pajak yang terutang;

2. Menyetor pajak yang terutang; dan

3. Melaporkan melalui SPT Masa PPN

Sesuai dengan ketentuan perundang-undangan perpajakan Indonesia, maka jumlah pajak yang terutang menurut Surat Pemberitahuan yang disampaikan oleh Pemohon Banding tersebut merupakan jumlah pajak yang terutang yang telah sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.

ee. Lebih lanjut, Pasal 12 ayat (3) UU KUP menyebutkan bahwa:

ff. “Apabila Direktur Jenderal Pajak mendapatkan bukti bahwa jumlah

pajak yang terutang menurut Surat Pemberitahuan sebagaimana dimaksud dalam ayat (2) tidak benar, maka Direktur Jenderal Pajak menetapkan jumlah pajak terutang yang semestinya."

gg. Bahwa ketentuan dalam Pasal 12 ayat (3) UU KUP menjelaskan bahwa

jumlah pajak yang terutang menurut Surat Pemberitahuan adalah benar kecuali Direktur Jenderal Pajak (dalam hal ini Terbanding) “mendapatkan bukti” bahwa jumlah pajak yang terutang dalam Surat Pemberitahuan Pajak tersebut adalah tidak benar. Kalimat yang perlu digarisbawahi dalam bunyi Pasal di atas adalah kalimat “mendapatkan bukti”. Secara gramatikal, kata “mendapatkan“ dalam kalimat tersebut merupakan kata aktif yang menunjukkan bahwa bukti-bukti adanya ketidakbenaran atas informasi yang terdapat dalam Surat Pemberitahuan yang dibuat oleh Pemohon Banding harus didapatkan sendiri secara aktif oleh Terbanding, misalnya dengan cara melakukan pemeriksaan atau penelitian. Sedangkan kata “bukti” dapat merujuk pada bukti untuk kepentingan temuan hasil pemeriksaan sebagaimana yang diatur dalam Pasal 4 huruf ‘c’ PER 23/2013.

hh. Bahwa berdasarkan pertimbangan dan ketentuan hukum di atas, beban

pembuktian atas kebenaran Surat Pemberitahuan Pajak yang dibuat oleh Pemohon Banding jelas berada pada Terbanding sebagai pihak yang melakukan koreksi atas Surat Pemberitahuan tersebut.

ii. Bahwa terkait koreksi DPP Penyerahan yang PPN-nya harus dipungut

sendiri tersebut pada dasarnya Pemohon Banding telah melaporkan seluruh DPP Penyerahan pada SPT PPN Masa Desember 2019 dengan benar.

jj. Adapun mengenai pengujian Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP

Penyerahan yang dilakukan oleh Terbanding, Pemohon Banding telah mengidentifikasi rincian atas item-item yang dilakukan koreksi tersebut. Berdasarkan identifikasi Pemohon Banding tersebut, dapat disampaikan bahwa:

4. Terbanding telah keliru dalam memperhitungkan Uang Muka Pelanggan Akhir yang dicatatkan oleh Pemohon Banding dalam Laporan Keuangan Tahun Pajak 2019;

5. Terbanding telah keliru dalam memperhitungkan Uang Muka Pelanggan Awal yang dicatatkan oleh Pemohon Banding dalam Laporan Keuangan Tahun Pajak 2019;

6. Terbanding dengan sangat jelas tidak mempertimbangkan terdapatnya perbedaan item penyesuaian atas selisih hasil Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan; yakni pendapatan atas asuransi perjalanan serta penghasilan dari penjualan makanan, minuman dan merchandise untuk penerbangan internasional yang nyata nya bukan merupakan Objek PPN sehingga harus dikeluarkan dari perhitungan Ekualisasi.

kk. Oleh karenanya, koreksi DPP Penyerahan atas PPN-nya yang Harus

Dipungut Sendiri yang dilakukan oleh Terbanding atas pengujian Ekualisasi tersebut sudah seharusnya dibatalkan.

B.1.2.3. Penerbitan Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN Masa Desember

2019 yang Dilakukan oleh Terbanding Faktanya Tidak Berlandaskan Peraturan-Peraturan Perpajakan yang Berlaku

Perlu Pemohon Banding jelaskan terlebih dahulu kronologis dari penerbitan SKPKB yang dilakukan oleh Terbanding. Pertama-tama, Terbanding melakukan pemeriksaan terhadap Pemohon Banding untuk Masa Januari – Desember 2019 sesuai Surat Perintah Pemeriksaan Nomor: PRIN-00171/RIKSIS/KPP.0706/2023 tanggal 08 Mei 2023. Kemudian, proses pemeriksaan berlangsung hingga tahun 2024 yang ditandai dengan pembahasan akhir pada tanggal 19 Januari 2024. Pada Pembahasan Akhir, diketahui bahwa Terbanding melakukan koreksi atas DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri untuk Masa Pajak Januari – Desember 2019 sebagaimana tercantum dalam Surat Pemberitahuan Hasil Pemeriksaan Nomor: S- 769/RIKSIS/KP.0706/2023 tanggal 21 November 2023.

Bahwa Terbanding melakukan koreksi untuk masa pajak Januari – Desember tahun pajak 2019 dibuktikan dari rincian koreksi Terbanding sebagai berikut:

Dalam tangkapan layar di atas, diketahui bahwa dasar koreksi yang dilakukan oleh Terbanding adalah pengujian ekualisasi yang menyandingkan jumlah Peredaran Usaha dalam SPT Tahunan PPh Badan dengan DPP SPT Masa PPN untuk Masa Januari – Desember 2019. Selain itu, angka-angka yang Terbanding gunakan dalam ekualisasi juga merupakan angka yang didapatkan dari Laporan Keuangan Pemohon Banding; yang berarti angka-angka tersebut merupakan angka untuk Masa Januari – Desember 2019, dan bukan merupakan angka yang diperuntukkan hanya untuk Masa Desember 2019.

Setelah dilakukannya pembahasan akhir, kemudian terbitlah SKPKB dari Terbanding. Bahwa atas PPN, Terbanding menerbitkan 12 (dua belas) SKP, yakni:

1. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Januari 2019 Nomor 00017/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

2. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Februari 2019 Nomor 00018/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

3. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Maret 2019 Nomor 00019/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

4. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa April 2019 Nomor 00020/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

5. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Mei 2019 Nomor 00021/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

6. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Juni 2019 Nomor 00022/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

7. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Juli 2019 Nomor 00023/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

8. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Agustus 2019 Nomor 00024/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

9. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa September 2019 Nomor 00025/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

10. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Oktober 2019 Nomor 00026/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

11. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa November 2019 Nomor 00028/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

12. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar PPN atas masa Desember 2019 Nomor 00027/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024;

Perlu Majelis Hakim ketahui bahwa SKPKB yang memuat koreksi mengenai DPP Penyerahan yang PPN-nya harus dipungut sendiri hanya terdapat pada SKPKB PPN Masa Desember 2019 Nomor 00027/207/19/058/24 sebagaimana dapat dilihat dalam tangkapan layar di bawah ini:

Merujuk pada Bab I – Ketentuan Umum Pasal 1 angka ’16” UU KUP dijelaskan definisi Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar (SKPKB) sebagai berikut:

ll. “Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar adalah surat ketetapan pajak

yang menentukan besarnya jumlah pokok pajak, jumlah kredit pajak, jumlah kekurangan pembayaran pokok pajak, besarnya sanksi administrasi, dan jumlah pajak yang masih harus dibayar.”

Kemudian, dijelaskan definisi Masa Pajak pada Pasal 1 angka ’7’ UU KUP sebagai berikut:

mm.“Masa pajak adalah jangka waktu yang menadi dasar bagi

Wajib Pajak untuk menghitung, menyetor, dan melaporkan pajak yang terutang dalam suatu jangka waktu tertentu sebagaimana ditentukan dalam Undang-Undang ini”

Ketentuan ini juga diperjelas dalam Pasal 1 Nomor 14 Peraturan Menteri Keuangan Nomor 80 Tahun 2023 tentang Tata Cara Penerbitan Surat Ketetapan Pajak dan Surat Tagihan Pajak yang mendefinisikan Masa Pajak sebagai berikut:

nn. “Masa pajak adalah jangka waktu yang menadi dasar bagi Wajib

Pajak untuk menghitung, menyetor, dan melaporkan pajak yang terutang dalam suatu jangka waktu tertentu sebagaimana ditentukan dalam Undang-Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan”

Merujuk pada ketentuan-ketentuan yang Pemohon Banding uraikan di atas, maka dapat disimpulkan bahwa penerbitan SKPKB seharusnya merupakan penentuan besarnya jumlah pokok pajak, jumlah kredit pajak, jumlah kekurangan pembayara pokok pajak, besarnya sanksi administrasi, dan jumlah pajak yang masih harus dibayar dalam suatu jangka waktu tertentu.

Selanjutnya, berdasarkan definisi ”Masa Pajak” dalam peraturan- peraturan di atas, maka SKPKB PPN No. 00027/19/058/24 tertanggal 31 Januari 2024 untuk Masa Pajak Desember 2019 seharusnya diterbitkan sehubungan pemenuhan kewajiban PPN Pemohon Banding yang

mencakup koreksi objek atas transaksi yang dilakukan hanya untuk periode Desember 2019. Namun, sebagaimana yang sudah Pemohon Banding jelaskan sebelumnya, pada faktanya, dasar koreksi Terbanding adalah transaksi-transaksi yang terjadi sepanjang Tahun Pajak 2019, tidak hanya transaksi yang terjadi pada periode Desember 2019. Sehingga koreksi atas DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri yang tercakup dalam SKPKB PPN Masa Desember 2019 seharusnya merupakan koreksi yang benar-benar terjadi pada masa Desember 2019 dan bukan atas koreksi satu tahun pajak.

Dengan demikian, SKPKB PPN Nomor 00027/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024 yang diterbitkan oleh Terbanding tidak berlandaskan peraturan perpajakan yang berlaku dan Pemohon Banding mohon pertimbangan dari Majelis Hakim Pengadilan Pajak untuk dapat membatalkan koreksi atas DPP Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri sebesar Rp71.153.354.233.

B.1.2.4. Faktanya Ekualisasi yang Disusun oleh Pemeriksa Tidak Sesuai dengan

Keadaan dan Kondisi Kegiatan Usaha yang Sebenarnya Dilakukan oleh Pemohon Banding

Perlu Pemohon Banding sampaikan bahwa pada kenyataannya, Terbanding telah keliru dalam melakukan Ekualisasi sehubungan dengan Pelaporan Peredaran Usaha dalam SPT PPh Badan yang disandingkan dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa yang dilaporkan dalam SPT Masa PPN. Atas Ekualisasi yang dilakukan tersebut, terdapat selisih sebesar Rp156.553.338.686. Adapun koreksi yang dilakukan oleh Terbanding bukan atas selisih ekualisasi tersebut, melainkan penjelasan selisih yang timbul karena ekualisasi tersebut. Baik Terbanding dan Pemohon Banding setuju atas penjelasan selisih atas ekualisasi tersebut; yang antara lain terdiri dari Penghasilan Lain, Uang Muka Pelanggan akhir, Uang Muka Pelanggan Awal, dan Perbedaan Waktu atas pengakuan penghasilan di SPT PPh Badan dan pelaporan penyerahan di SPT PPN. Namun, Pemohon Banding tidak setuju dengan angka yang digunakan oleh Terbanding atas penjelasan

tersebut. Adapun perhitungan Ekualisasi yang seharusnya adalah sebagai berikut:

Sehingga detail koreksi sebesar Rp71.153.354.233 dapat dijabarkan sebagai berikut:

Dapat dilihat dalam tabel di atas bahwa sejatinya Koreksi DPP Penyerahan yang belum dilaporkan bersumber dari selisih atas lima item penyesuaian, yakni Uang Muka Pelanggan Akhir, Uang Muka Pelanggan Awal, Asuransi Perjalanan, dan Penghasilan dari Penjualan Makanan dan Merchandise untuk penerbangan internasional. Berikut merupakan masing-masing penjelasan atas selisih tersebut:

4. Uang Muka Pelanggan sebesar Rp14.278.471.516

Pemohon Banding tidak setuju dengan koreksi atas Uang Muka Pelanggan sebesar Rp14.278.471.516 yang terdiri atas Uang Muka Pelanggan Akhir sebesar Rp (29.584.804.974) dan Uang Muka Pelanggan Awal sebesar Rp43.863.276.490. Di bawah ini Pemohon Banding sampaikan persandingan perhitungan Uang Muka Pelanggan Awal dan Uang Muka Pelanggan Akhir menurut Terbanding dan Pemohon Banding:

Sebagaimana yang dapat di lihat dalam kedua tabel di atas, faktanya terdapat 6 (enam) akun yang seharusnya tidak digunakan oleh Terbanding dalam menghitung besarnya Uang Muka Pelanggan Akhir dan Uang Muka Pelanggan Awal. karena akun-akun tersebut pada kenyataannya bukan merupakan Objek PPN. Di bawah ini dapat Pemohon Banding jabarkan No. Akun, Nama Akun, serta Penjelasan mengapa akun-akun tersebut bukan merupakan Objek PPN:

Berdasarkan penjelasan serta fakta yang disampaikan oleh Pemohon Banding tersebut, mohon kiranya Majelis Hakim Pengadilan Pajak dapat mempertimbangkan untuk membatalkan koreksi atas Uang Muka Pelanggan sebesar Rp14.278.471.516 dikarenakan pada kenyataannya tidak seluruh akun-akun Uang Muka Pelanggan tersebut diperhitungkan dalam melakukan Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa.

5. Pendapatan atas Asuransi Perjalanan sebesar Rp (14.110.102.380) Pemohon Banding tidak setuju dengan perhitungan Terbanding atas Penyesuaian Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa yang dilakukan oleh Terbanding. Faktanya, salah satu hal yang menyebabkan terjadi nya selisih dalam Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa adalah terdapatnya pendapatan atas Asuransi Perjalanan. Pencatatan atas pendapatan Asuransi Perjalanan tersebut dicatatkan oleh Pemohon Banding dalam akun 41231 – Revenue AA Insure. Asuransi Perjalanan tersebut akan ditagihkan kepada pelanggan dan selanjutnya akan dibayarkan kepada pihak ketiga selaku penyedia jasa asuransi.

Jasa Asuransi sendiri menurut UU PPN merupakan salah satu jasa yang tidak dikenai PPN. Pasal 4a ayat (3) huruf ’e’ Undang-Undang No. 42 Tahun 2009 tentang Peurbahan Ketiga atas Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1983 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan atas Barang Mewah (”UU PPN”) yang menyebutkan sebagai berikut:

”Jenis jasa yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai adalah jasa tertentu dalam kelompok jasa sebagai berikut:

.........

f. jasa asuransi”

Berdasarkan peraturan dalam Pasal 4a ayat (3) huruf ’e’ UU PPN, jelas bahwa nyatanya Jasa Asuransi bukan merupakan Objek PPN sehingga pendapatan yang dicatatkan oleh Pemohon Banding atas Asuransi Perjalanan tersebut tidak dipungut PPN sehingga pendapatan atas Asuransi Perjalanan ini sudah seharusnya diperhitungkan dalam selisih penyesuaian atas Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa sebagaimana tercantum dalam SPT Masa PPN.

6. Pendapatan atas Penghasilan dari Penjualan Makanan, Minuman dan Merchandise untuk Penerbangan Internasional sebesar Rp (34.770.112.500)

Pemohon Banding tidak setuju dengan perhitungan Terbanding atas Penyesuaian Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa yang dilakukan oleh Terbanding. Pada faktanya, hal lainnya yang menyebabkan terjadinya selisih dalam Ekualisasi Peredaran usaha dengan DPP Penyerahan Barang dan Jasa adalah terdapatnya pendapatan atas penjualan makanan, minuman dan merchandise in-flight untuk penerbangan internasional. Menurut Pemohon Banding, penjualan makanan, minuman, dan merchandise merupakan sebuah jasa yang diberikan oleh Pemohon Banding yang termasuk ke dalam jasa angkutan udara. Pasal 4A ayat (3) huruf ’j’ UU PPN menyebutkan sebagai berikut:

”Jenis jasa yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai adalah jasa tertentu dalam kelompok jasa sebagai berikut:

....

k. jasa angkutan umum di darat dan di air serta jasa angkutan udara dalam negeri yang menjadi bagian yang tidak terpisahkan dari jasa angkutan udara luar negeri”

Berdasarkan Pasal 4A ayat (3) huruf j UU PPN, Jasa Angkutan Udara Dalam Negeri yang menjadi bagian yang tidak terpisahkan dari Jasa Angkutan Udara Luar Negeri merupakan jenis Jasa yang tidak dikenai PPN. Dengan demikian, jasa angkutan udara luar negeri; yang didalamnya termasuk dengan penjualan makanan, minuman serta merchandise in-flight untuk penerbangan internasional, merupakan salah satu jenis jasa yang tidak dikenai PPN. Selain itu, perlu ditekankan kembali bahwa penjualan yang dilakukan oleh Pemohon Banding merupakan penjualan makanan, minuman, dan merchandise in-flight yang dilakukan dalam penerbangan internasional; yang mana dapat diartikan bahwa penjualan tersebut merupakan penjualan yang dilakukan di Luar Daerah Pabean. Pasal 4 ayat (1) UU PPN menjelaskan sebagai berikut:

”(1) Pajak Pertambahan Nilai dikenakan atas:

a. penyerahan Barang Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh pengusaha;

b. impor Barang Kena Pajak;

c. penyerahan Jasa Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh pengusaha;

d. pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean;

e. pemanfaatan Jasa Kena Pajak dari Luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean;

f. ekspor Barang Kena Pajak Berwujud oleh Pengusaha Kena Pajak;

g. ekspor Barang Kena Pajak Tidak Berwujud oleh Pengusaha Kena Pajak; dan

h. ekspor Jasa Kena Pajak oleh Pengusaha Kena Pajak.” Berdasarkan Pasal 4 ayat (1) UU PPN, PPN hanya dikenakan atas penyerahan dan impor Barang Kena Pajak/Jasa Kena Pajak, pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari Luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean, dan ekspor Barang Kena Pajak serta Jasa Kena Pajak. Dengan demikian, penyerahan yang terjadi di Luar Daerah Pabean sebagaimana hal nya penjualan makanan, minuman, dan merchandise yang dilakukan oleh Pemohon Banding atas penerbangan internasional tersebut pada hakikatnya bukan merupakan Objek PPN.

Dalam Laporan Keuangannya, Pemohon Banding menyatukan pencatatan atas penjualan minuman, makanan, dan merchandise atas penerbangan internasional dan penerbangan domestik. Dapat diketahui bahwa atas penjualan minuman, makanan, dan merchandise, Pemohon Banding mencatatkan penjualan tersebut dalam 6 (enam) akun GL dengan keterangan sebagai berikut:

Dapat diketahui bahwa jumlah total sebesar Rp92.096.935.255 faktanya merupakan penghasilan yang diterima oleh Pemohon

Banding atas penjualan makanan, minuman dan, merchandise untuk penerbangan domestik dan internasional. Namun, untuk keperluan Banding ini, Pemohon Banding telah mengidentifikasi dan memisahkan jumlah tersebut ke dalam penjualan makanan, minuman, dan merchandise untuk penerbangan domestik dan penerbangan internasional.

Berikut ini Pemohon Banding sampaikan pencatatan atas penjualan makanan, minuman, dan merchandise yang telah dipisahkan antara penerbangan internasional dan penerbangan domestik:

Berdasarkan tabel di atas, dapat diketahui bahwa dari jumlah total penjualan makanan, minuman, dan merchandise in-flight sebesar Rp92.096.935.255, Pemohon Banding telah mengidentifikasi penjualan tersebut yang dilakukan pada Penerbangan Internasional sebesar Rp34.770.112.500 dan juga Penerbangan Domestik sebesar Rp57.326.822.755. Atas penjualan penjualan makanan, minuman, dan merchandise in-flight untuk Penerbangan Internasional, penjualan makanan tersebut bukan merupakan Objek

PPN sebagaimana yang telah dijelaskan sebelumnya sehingga seharusnya Terbanding mengeluarkan penjualan tersebut dari perhitungan Ekualisasi Peredaran Usaha dengan DPP Penyerahan SPT PPN.

Berdasarkan fakta dan penjelasan yang Pemohon Banding sampaikan, kira nya Majelis Hakim Pengadilan Pajak dapat membatalkan Koreksi DPP Penyerahan Barang dan Jasa sebesar Rp71.153.354.233.

B.1.2.5Pada Hakikatnya Tidak Terdapat Relevansi atas Perubahan Alasan

Ketidaksetujuan yang Pemohon Banding Kemukakan Terkait Sengketa A Quo Pada Tahap Pemeriksaan dan Keberatan dengan Sengketa A Quo yang Diajukan Banding oleh Pemohon Banding

Berdasarkan Angka “2” huruf “a” Poin “1” bagian “e” nomor “3” halaman “28” Surat Uraian Banding Direktur Jendral Pajak Nomor S-00020/SUB- CT/WPJ.075/2025 tanggal 04 Juni 2025 Terbanding memberikan tanggapan sebagai berikut:

Banding sebagai berikut: (Lampiran – B)

“e) Data dan Informasi

.....

(3) Wajib Pajak tidak konsisten terkait alasan dalam membuktikan selisih. Hal ini dapat dilihat dari perubahan alasan yang disampaikan Wajib Pajak dalam proses Pemeriksaan dan Keberatan.”

Pemohon Banding sangat tidak setuju dengan alasan yang dikemukakan oleh Terbanding. Dapat Pemohon Banding sampaikan bahwa pada hakikatnya tidak terdapat relevansi atas perubahan alasan ketidaksetujuan yang Pemohon Banding sampaikan pada saat tahap Pemeriksaan dan Keberatan dikarenakan faktanya, substansi sengketa a quo pada tahap Pemeriksaan dan Banding tetap sama dan tidak berubah.

Pada tahapan Pemeriksaan, Pemohon Banding menitikberatkan argumentasi untuk menjelaskan selisih atas Ekualisasi Peredaran Usaha pada PPh Badan dengan DPP Penyerahan pada SPT Masa PPN.

Pemohon Banding menjelaskan bahwa selisih tersebut timbul dikarenakan terdapat perbedaan antara pengakuan penghasilan dalam Peredaran Usaha dengan aktual pelaporan PPN; dimana Pemohon Banding mengakui penghasilan pada saat pelanggan sudah melakukan penerbangan dengan menggunakan pesawat Pemohon Banding sedangkan aktual pelaporan PPN dilakukan saat terdapat penerimaan pembayaran atau penyerahan jasa yang terjadi terlebih dahulu. Pemohon Banding juga menyinggung terkait dengan metode ekualisasi yang dilakukan oleh Terbanding merupakan metode tidak langsung dalam pemeriksaan dan tidak dapat semata-mata dijadikan sebagai dasar koreksi.

Pada tahapan Keberatan, Pemohon Banding mengangkat argumentasi terkait dengan formal pengujian yang sebelumnya disinggung dalam tahapan Pemeriksaan serta penerbitan formal SKP yang tidak sesuai dengan ketentuan peraturan perpajakan yang berlaku. Meskipun terdapat perbedaan antara argumentasi Wajib Pajak dalam Pemeriksaan dan Keberatan, substansi dari pokok sengketa a quo yang diajukan Keberatan oleh Pemohon Banding tetap sama dan tidak berubah.

Selain itu, argumentasi yang disampaikan Wajib Pajak di tahap pemeriksaan dan tahap Keberatan tidak saling bertentangan satu dengan lainnya. Perbedaan atau perubahan antara alasan yang disampaikan di tahap pemeriksaan dan Keberatan bukan merupakan bentuk inkonsistensi argumen. Hal itu mengingat tidak terdapat pertentangan antara satu argumen yang disampaikan Wajib Pajak dengan argumen lainnya. Bahwa Terbanding tidak mampu membuktikan inkonsisetensi alasan yang dimaksudnya tersebut. Dengan demikian, tidak benar bahwa argumentasi yang disampaikan Wajib Pajak di tahap pemeriksaan dan Keberatan inkonsisten.

Selanjutnya, perlu Pemohon Banding sampaikan bahwa tidak terdapat larangan dan batasan dalam ketentuan perundang-undangan

perpajakan mengenai alasan-alasan Keberatan Wajib Pajak. Hal ini dapat dilihat dalam Pasal 25(2) UU KUP yang mengatur bahwa:

“Keberatan diajukan secara tertulis dalam bahasa Indonesia dengan mengemukakan jumlah pajak yang terutang, jumlah pajak yang dipotong atau dipungut, atau jumlah rugi menurut penghitungan Wajib Pajak dengan disertai alasan yang menjadi dasar penghitungan”

Pasal 2 ayat (3) PMK No. 9/PMK.03/2013 jo. PMK No. 202/PMK.03/2015 tentang Tata Cara Pengajuan dan Penyelesaian Keberatan menyebutkan sebagai berikut:

“(3) Wajib Pajak hanya dapat mengajukan keberatan sebagaimana

dimaksud pada ayat (1) terhadap materi atau isi dari Surat Ketetapan Pajak, yang meliputi jumlah rugi berdasarkan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan, jumlah besarnya pajak, atau terhadap materi atau isi dari pemotongan atau pemungutan pajak”

Pasal 4 ayat (1) huruf b dalam ketentuan yang sama menyebutkan bahwa salah satu syarat dari pengajuan keberatan adalah sebagai berikut:

“(1) Pengajuan keberatan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 ayat

(1) untuk Tahun Pajak 2008 dan sesudahnya, harus memenuhi persyaratan sebagai berikut:

b. mengemukakan jumlah pajak yang terutang atau jumlah pajak yang dipotong atau dipungut atau jumlah rugi menurut penghitungan Wajib Pajak disertai alasan-alasan yang menjadi dasar penghitungan;

Berdasarkan Pasal 2 ayat (3) Pasal 3 ayat (1) huruf b PMK No. 9/PMK.03/2013 jo. PMK No.202/PMK.03/2015, dapat disimpulkan bahwa Keberatan diajukan atas materi dan isi dari Surat Ketetapan Pajak dengan disertai alasan yang menjadi dasar perhitungan pajak. Peraturan perundang-undangan tidak mewajibkan alasan yang disampaikan Wajib

Pajak di tahap pemeriksaan harus sama dengan alasan yang disampaikan di tahap Keberatan.

Bahwa pendapat Terbanding di dalam Surat Uraian Banding yang mempermasalahkan perubahan alasan Wajib Pajak di tahap pemeriksaan dan Keberatan merupakan pendapat yang tidak sesuai dengan ketentuan perundang-undangan. Bahwa ketentuan Pasal 36(2) UU Pengadilan Pajak mengatur bahwa:

“Banding diajukan dengan disertai alasan-alasan yang jelas, dan dicantumkan tanggal diterima surat Keputusan yang diajukan Banding”

Bahwa ketentuan UU Pengadilan Pajak di atas tidak mewajibkan alasan- alasan yang disampaikan Pemohon Banding haruslah alasan yang sama dengan alasan yang disampaikan di tahap pemeriksaan. Bahwa ketentuan UU Pengadilan Pajak tersebut juga tidak melarang atau membatasi Pemohon Banding untuk menambahkan alasan Banding selain alasan yang disampaikannya di tahap pemeriksaan.

Dengan demikian, seharusnya Terbanding memperhatikan substansi serta materi yang disampaikan dalam argumentasi Pemohon Banding pada tahap Pemeriksaan dan Keberatan tanpa mempermasalahkan perubahan yang terjadi dalam argumentasi yang Wajib disampaikan oleh Pemohon Banding dikarenakan pada hakikatnya perubahan alasan ketidaksetujuan tersebut tidak mengubah isi dan materi atas sengketa a quo yang diajukan Banding oleh Pemohon Banding.

B.1 BANTAHAN POKOK SENGKETA PAJAK MASUKAN YANG DAPAT

DIPERHITUNGKAN SEBESAR Rp2.866.840.251

Berdasarkan Angka “2” huruf “b” Poin “1” bagian “e” dan Poin “2” halaman

“29” Surat Uraian Banding Direktur Jendral Pajak Nomor S-00020/SUB- CT/WPJ.075/2025 tanggal 04 Juni 2025 Terbanding pada intinya memberikan tanggapan atas argumentasi Pemohon Banding sebagai berikut: (Lampiran – B)

“e) Data dan Informasi

(1) Bahwa berdasarkan lampiran B3 Wajib Pajak, diketahui pajak masukan yang telah dipisahkan Wajib Pajak sebagai pajak masukan yang tidak dapat dikreditkan;

(2) Bahwa tim pemeriksa telah memperhitungkan pajak masukan sehubungan dengan kegiatan usaha penerbangan dalam negeri sebagai pajak masukan yang dapat dikreditkan;

(3) Pajak Masukan yang diperhitungkan kembali oleh Tim Pemeriksa dalam menentukan pajak masukan yang dapat dikreditkan adalah pajak masukan yang berhubungan dengan kegiatan usaha yang terutang PPN dan tidak terutang PPN;

(4) Persentase penyerahan yang terutang PPN dibandingkan dengan seluruh penyerahan Wajib Pajak adalah sebesar 28,88%.

2) Hasil Penelitian

Berdasarkan hal-hal tersebut diatas, dengan ini disampaikan hasil penelitian keberatan sebagai berikut:

a) Terdapat pajak masukan yang berhubungan dengan kegiatan usaha yang atas penyerahannya terutang PPN dan tidak terutang PPN;

b) Perhitungan pajak masukan yang dapat dikreditkan oleh Tim Pemeriksa Pajak telah sesuai dengan ketentuan perpajakan;

c) Dengan demikian, Tim Peneliti berpendapat untuk menolak keberatan Wajib Pajak.

B.1.2. Bantahan Pemohon Banding

Pemohon Banding tidak setuju atas koreksi Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan sebesar Rp2.866.840.251.

Perlu Pemohon Banding sampaikan bahwa pada dasarnya seluruh penjelasan Terbanding pada Surat Uraian Banding hanya merupakan pengulangan dari penjelasan Terbanding pada proses pemeriksaan maupun keberatan tanpa adanya alasan atau bukti yang baru. Padahal, Pemohon Banding nyata-nyata sudah membantah dan memberikan bukti pendukung terkait ketidaksetujuannya terhadap seluruh koreksi Terbanding yang sama sekali tidak ditanggapi oleh Terbanding dalam Surat Uraian Bandingnya.

Adapun pokok-pokok argumentasi atas ketidaksetujuan koreksi dimaksud adalah sebagai berikut:

B.2.2.1. Surat Uraian Banding (SUB) Terbanding Tidak Memenuhi Ketentuan

tentang SUB berdasarkan Pasal 1 UU Pengadilan Pajak Karena SUB Terbanding a quo Tidak Memuat Jawaban atas Surat Banding Pemohon Banding;

B.2.2.2. Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan Telah Pemohon Banding

Laporkan dalam SPT Masa PPN dan Nyata-Nyata Sudah Sesuai dengan Ketentuan Peraturan Perundang-undangan PPN yang Berlaku;

B.2.2.3. Pemohon Banding Telah Dilakukan Pemeriksaan Pajak pada Tahun

Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya, dan Terbanding Tidak Melakukan Koreksi atas Pajak Masukan yang Dapat Diperhitungkan, sehingga Koreksi Pajak Masukan A Quo Nyata- Nyata Telah Melanggar Asas Kepastian Hukum dan Asas Pengharapan yang Wajar sebagai Bagiuan dari Asas-Asas Umum Pemerintahan yang Baik (AUPB) yang Sejatinya Wajib Pajak Diimplementasikan oleh Terbanding;

B.2.2.4. Dasar Koreksi Terbanding yang Menggunakan Rasio

Penyerahan/Penjualan Yang Tidak Terutang PPN dalam Melakukan Perhitungan Kembali Pajak Masukan Nyata-Nyata Keliru dan Tidak Sesuai dengan Ketentuan Peraturan Perundang-undangan PPN yang Berlaku, Mengingat Harga Penjualan Tiket Penerbangan Dalam Negeri Sangat Dipengaruhi oleh Kebijakan Pemerintah Berupa Tarif Batas Atas (TBA) Tiket Pesawat Ekonomi sehingga Tidak Merefleksikan Secara Aktual Unsur Pertambahan Nilai yang Timbul dari Kegiatan Usaha yang Dikenakan PPN;

B.2.2.5. Pendekatan Rasio Biaya Nyata-Nyata Telah Terbanding Terima

sebagai Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan Dalam Hasil Penelitian SP2DK Tahun Pajak 2020 dan Lebih Tepat Digunakan dalam Kasus Penghitungan Pajak Masukan atas Penjualan Tiket Penerbangan Dalam Negeri Karena Merefleksikan

Secara Aktual Unsur Pertambahan Nilai yang Timbul dari Kegiatan Usaha yang Dikenakan PPN;

B.2.2.6. Putusan Pengadilan Pajak yang Telah Memiliki Kekuatan Hukum

Tetap dan Mengikat Nyata-Nyata Memutuskan Bahwa Kebijakan Pemerintah yang Dapat Mempengaruhi Kondisi Harga Jual Wajib Menjadi Pertimbangan dalam Menentukan Metode Analisis atau Metode Penghitungan Pajak, Termasuk atas Metode Penghitungan Kembali Pajak Masukan Yang Dapat Dikreditkan Agar Merefleksikan Secara Aktual Unsur Pertambahan Nilai yang Timbul dari Kegiatan Usaha yang Dikenakan PPN.

bahwa berikut adalah uraian dari masing-masing argumen di atas:

B.2.2.1. Surat Uraian Banding (SUB) Terbanding Tidak Memenuhi Ketentuan

tentang SUB berdasarkan Pasal 1 UU Pengadilan Pajak Karena SUB Terbanding a quo Tidak Memuat Jawaban atas Surat Banding Pemohon Banding

“ Data dan Informasi

(1) Bahwa berdasarkan lampiran B3 Wajib Pajak, diketahui pajak masukan yang telah dipisahkan Wajib Pajak sebagai pajak masukan yang tidak dapat dikreditkan;

(2) Bahwa Tim Pemeriksa telah memperhitungkan pajak masukan sehubungan dengan kegiatan usaha

penerbangan dalam negeri sebagai pajak masukan yang dapat dikreditkan;

(3) Pajak Masukan yang diperhitungkan kembali oleh tim pemeriksa dalam menentukan pajak masukan yang dapat dikreditkan adalah pajak masukan yang berhubungan dengan kegiatan usaha yang terutang PPN dan tidak terutang PPN;

(4) Persentase penyerahan yang terutang PPN dibandingkan dengan seluruh penyerahan Wajib Pajak adalah sebesar 28,88%

Hasil Penelitian

Berdasarkn hal-hal tersebut diatas dengan ini disampaikan hasil

penelitian keberatan sebagai berikut:

a) Terdapat Pajak Masukan yang berhubungan dengan kegiatan usaha yang atas penyerahannya terutang PPN dan tidak terutang PPN;

b) Perhitungan pajak masukan yang dapat dikreditkan oleh Tim Pemeriksa Pajak telah sesuai dengan ketentuan perpajakan;

c) Dengan demikian, Tim Peneliti berpendapat untuk menolak Keberatan Wajib Pajak.”

Perlu diketahui, bahwa materi SUB Terbanding yang menjadi pokok sengketa pada dasarnya hanya mengulang materi yang disampaikan pada saat keberatan, yang tertuang dalam Pemberitahuan Daftar Hasil Penelitian Keberatan. Hal ini dapat dibuktikan dari tangkapan layar atas Daftar Hasil Penelitian Keberatan yang diterbitkan oleh Terbanding pada tanggal 24 Desember 2024 atas Sengketa PPN Masa Desember 2019 sebagai berikut:

Berdasarkan tangkapan layar di atas, sudah jelas bahwa Terbanding hanya mengulang materi yang disampaikan pada saat Keberatan. Hal di atas juga menunjukkan bahwa SUB Terbanding a quo tidak memberikan jawaban atas alasan banding yang diajukan oleh Pemohon Banding. Bahwa dengan demikian, SUB yang disampaikan oleh Terbanding adalah tidak memenuhi dan tidak sesuai dengan ketentuan Pasal 1 angka 8 UU PP karena dalam Surat yang disampaikan adalah tidak berisi jawaban atas alasan Banding yang diajukan oleh Pemohon Banding dalam Surat Banding yang diajukan kepada Pengadilan Pajak. Berikut Pemohon Banding sandingkan alasan dan argumentasi yang Pemohon Banding sampaikan dalam surat permohonan banding dengan tanggapan Terbanding dalam Surat Uraian Bandingnya.

Dari 5 (lima) alasan dan argumentasi yang Pemohon Banding sampaikan, Terbanding sama sekali tidak memberikan tanggapan mengenai hal tersebut. Dalam Surat Uraian Banding-nya, Terbanding hanya menyampaikan hasil pemeriksaan dan keberatan tanpa membantah poin- poin argumentasi Pemohon Banding dalam Surat Banding.

Berdasarkan pada uraian di atas, terbukti bahwa Terbanding tidak memenuhi ketentuan tersebut dengan tidak memberikan tanggapan yang jelas mengenai setiap alasan permohonan banding, tidak membantah serta tidak dapat membuktikan mengenai kebenaran koreksi yang dilakukan. Dengan demikian, sejalan dengan ketentuan Pasal 1 angka 8 UU PP maka SUB yang disampaikan oleh Terbanding adalah tidak memenuhi dan tidak sesuai, sehingga Surat Uraian Banding Terbanding seharusnya tidak dapat dipertimbangkan.

Adapun uraian argumentasi yang telah Pemohon Banding sampaikan dalam surat permohonan Banding, dan juga tidak Terbanding tanggapi dalam Surat Uraian Banding, adalah sebagai berikut:

B.2.2.2. Pajak Masukan yang Dapat Diperhitungkan Telah Pemohon Banding

Laporkan dalam SPT Masa PPN dan Nyata-Nyata Sudah Sesuai dengan Ketentuan Peraturan Perundang-undangan PPN yang Berlaku Dapat Pemohon Banding sampaikan bahwa Terbanding melakukan Koreksi atas Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan berdasarkan Pasal 2 Peraturan Menteri Keuangan Nomor (PMK) No. PMK- 78/PMK.03/2010 jo. PMK -21/PMK.011/2014, yang menyatakan sebagai berikut:

”Pengusaha Kena Pajak yang melakukan kegiatan usaha yang atas penyerahannya sebagian terutang pajak dan sebagian lainnya tidak terutang pajak, sedangkan Pajak Masukan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak dihitung dengan menggunakan pedoman penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan.”

Bahwa Pemohon Banding tidak setuju dengan pendapat Terbanding. Perlu Pemohon Banding informasikan kembali bahwa Pemohon Banding sudah mengetahui mana unsur Pajak Masukan sehubungan dengan penyerahan yang terutang PPN dan juga unsur Pajak Masukan sehubungan dengan penyerahan yang tidak terutang PPN. Oleh karena itu, faktanya Pemohon Banding telah memisahkan pelaporan pajak masukan dalam SPT Masa PPN formulir 1111 B2 (Daftar Pajak Masukan yang Dapat Dikreditkan) dan formulir 1111 B3 (Daftar Pajak Masukan yang Tidak Dikreditkan).

Dengan demikian, koreksi Terbanding atas Pajak Masukan yang dapat diperhitungkan dengan menggunakan metode Perhitungan Kembali Pajak Masukan nyata-nyata adalah keliru dikarenakan Terbanding tidak mempertimbangkan Pajak Masukan yang telah Pemohon Banding laporkan dalam SPT Masa PPN yang juga telah dihitung dan dipisahkan antara perolehan yang tidak terutang PPN dan perolehan yang terutang PPN.

B.2.2.3. Pemohon Banding Telah Dilakukan Pemeriksaan Pajak pada Tahun

Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya, dan Terbanding Tidak Melakukan Koreksi atas Pajak Masukan yang Dapat Diperhitungkan, sehingga Koreksi Pajak Masukan A Quo Nyata-Nyata Telah Melanggar Asas Kepastian Hukum dan Asas Pengharapan yang Wajar sebagai Bagian dari Asas-Asas Umum Pemerintahan yang Baik (AUPB) yang Sejatinya Wajib Diimplementasikan oleh Terbanding

Selain dikarenakan perhitungan Pajak Masukan yang Pemohon Banding laporkan dalam SPT Masa PPN telah sesuai, perlu Pemohon Banding sampaikan kembali bahwa Pemohon Banding telah melalui Pemeriksaan Pajak untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya, di mana pemeriksaan pajak tersebut telah mencakup Pemeriksaan Pajak untuk jenis Pajak PPN yang di dalamnya dilakukan pengujian terkait kebenaran pos pengkreditan Pajak Masukan yang Pemohon Banding laporkan dalam SPT Masa PPN.

Berdasarkan hasil Pemeriksaan Pajak pada tahun-tahun pajak tersebut, tidak terdapat koreksi terkait Perhitungan Kembali Pajak Masukan sebagaimana pada Tahun Pajak 2019 in casu. Perlu Pemohon Banding tekankan kembali bahwa pada Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya, Pemohon Banding telah menerapkan metode pengkreditan yang sama dengan Tahun Pajak 2019 dengan berdasarkan pada ketentuan PMK-78/PMK.03/2010 dan nyatanya Tim Pemeriksa untuk Tahun Pajak tersebut menerima metode pengkreditan yang dilakukan oleh Pemohon Banding sehingga pada Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya tidak terdapat koreksi atas Pajak Masukan yang dapat Diperhitungkan seperti yang terjadi pada Tahun Pajak 2019. Oleh karena itu, koreksi Terbanding untuk tahun pajak 2019 in casu inkonsisten dan tidak berdasar, karena tidak sejalan keputusan Terbanding untuk tahun pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya.

Dengan demikian, koreksi Terbanding in casu telah melanggar ketentuan Penjelasan Pasal 31A UU PPh mengenai prinsip perlakuan yang sama, sebagai berikut:

”Salah satu prinsip yang perlu dipegang teguh di dalam Undang-Undang Perpajakan adalah diterapkannya perlakuan yang sama terhadap semua Wajib Pajak atau terhadap kasus- kasus dalam bidang perpajakan yang pada hakikatnya sama, dengan berpegang teguh pada ketentuan peraturan perundang-undangan.

….”

Hal serupa juga disebutkan dalam Penjelasan Pasal 16B UU PPN yang menyatakan sebagai berikut:

“Salah satu prinsip yang harus dipegang teguh di dalam Undang-Undang Perpajakan adalah diberlakukan dan diterapkannya perlakuan yang sama terhadap semua Wajib Pajak atau terhadap kasus-kasus dalam bidang perpajakan yang pada hakikatnya sama dengan berpegang teguh pada ketentuan peraturan perundang-undangan.

….”

Penjelasan Pasal 31A UU PPh serta Penjelasan Pasal 16B UU PPN pada dasarnya menyatakan bahwa seharusnya Terbanding sebagai instansi yang merumuskan regulasi perpajakan di Indonesia seharusnya memegang teguh prinsip perlakuan yang sama atas kasus-kasus dalam bidang perpajakan yang pada hakikatnya sama.

Bahwa koreksi Terbanding a quo telah menimbulkan ketidakpastian hukum karena menghasilkan ketetapan pajak yang tidak tetap, tidak konsisten, dan tidak ajeg dengan ketetapan pajak Terbanding atas perkara yang sama. Oleh karena itu, koreksi Terbanding a quo bertentangan dengan asas kepastian hukum dan asas pengharapan yang layak yang diamanatkan dalam peraturan perundang-undangan pajak yang berlaku.

Bahwa mohon pertimbangan Yang Mulia Majelis Hakim untuk menerapkan asas konsistensi sebagaimana yang juga dituangkan dalam Putusan Pengadilan Pajak No. Put.27426/PP/M.IX/15/2010 dan menjadi pertimbangan Mahkamah Agung dalam memutus sengketa yang terkait Putusan Pengadilan Pajak tersebut (atas Permohonan Peninjauan Kemabali yang diajukan Terbanding) melalui Putusan Mahkamah Agung Nomor 800/B/PK/PJK/2012. Adapun asas konsistensi yang dijadikan sebagai pertimbangan baik oleh Majelis Hakim maupun Mahkamah Agung dalam memutus sengketa dimaksud adalah sebagai berikut:

”bahwa sehubung dengan asas konsistensi sesuai ketetapan pajak Tahun Pajak 2004 tersebut, Majelis berpendapat pada prinsipnya pengertian royalti sehubungan dengan penggunaan hak atas merk dagang tetap sama sampai dengan sengketa ini, sepanjang ketentuan hukum yang mengatur tentang pengertian royalti dimaksud tidak berubah maka pengertiannya tetap sama, dengan demikian seharusnya Terbanding tidak merubah-ubah pendapatnya karena akan menimbulkan ketidakpastian hukum."

Bahwa dengan mempertimbangkan asas konsistensi, sudah seharusnya hasil pemeriksaan pajak tahun 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya yang tidak mempermasalahkan metode pengkreditan pajak masukan dapat menjadi bahan pertimbangan untuk diterapkan secara konsisten dalam penyelesaian sengketa in casu, dan mendapatkan bobot pertimbangan yang cukup dalam pemeriksaan perkara in casu. Bahwa ketidakpastian hukum yang timbul karena Terbanding tidak konsisten dalam melakukan koreksi telah bertentangan dengan maksud dan tujuan penyusunan UU KUP, yaitu pada Bagian Pertimbangan UU KUP Nomor 28 Tahun 2007:

”bahwa dalam rangka untuk lebih memberikan keadilan dan meningkatkan pelayanan kepada Wajib Pajak dan untuk lebih memberikan kepastian hukum...”

Penjelasan Umum UU KUP Nomor 28 Tahun 2007 juga menguraikan maksud dan tujuan perubahan UU KUP adalah untuk meningkatkan kepastian hukum, sebagai berikut:

” … perlu dilakukan perubahan Undang-Undang tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan. Perubahan tersebut bertujuan untuk lebih memberikan keadilan, meningkatkan pelayanan kepada Wajib Pajak, meningkatkan kepastian dan penegakan hukum… Dengan berpegang teguh pada prinsip kepastian hukum, keadilan, dan kesederhanaan ...”

Ketidakpastian hukum ini secara nyata juga telah melanggar salah satu Asas-asas Umum Pemerintahan yang Baik (AUPB); yaitu Asas Kepastian Hukum, sebagaimana diatur dalam Undang-Undang No. 5 Tahun 1986 tentang Peradilan Tata Usaha Negara sebagaimana diubah dengan Undang-Undang No. 9 Tahun 2004 dan Undang-Undang No.51 Tahun 2009 (”UU PTUN”) dan Undang-Undang No. 30 Tahun 2014 tentang Administrasi Pemerintahan (UU Administrasi Pemerintahan”). Berikut adalah pasal-pasal yang secara khusus mengatur hal tersebut:

(viii) Pasal 53 UU PTUN:

“(1) Orang atau badan hukum perdata yang merasa

kepentingannya dirugikan oleh suatu Keputusan Tata Usaha Negara dapat mengajukan gugatan tertulis kepada pengadilan yang berwenang yang berisi tuntutan agar Keputusan Tata Usaha Negara yang disengketakan itu dinyatakan batal atau tidak sah, dengan atau tanpa disertai tuntutan ganti rugi dan/atau direhabilitasi.

(2) Alasan-alasan yang dapat digunakan dalam gugatan sebagaimana dimaksud pada ayat (1) adalah:

c. Keputusan Tata Usaha Negara yang digugat itu bertentangan dengan peraturan perundang-undangan yang berlaku;

d. Keputusan Tata Usaha Negara yang digugat itu bertentangan dengan asas-asas umum pemerintahan yang baik.”

(ix) Penjelasan Pasal 53 ayat 2(b) UU PTUN:

“Yang dimaksud dengan “asas-asas umum pemerintahan yang baik” adalah meliputi asas: kepastian hukum; tertib penyelenggaraan negara; keterbukaan; proporsionalitas; profesionalitas; akuntabilitas, sebagaimana dimaksud dalam Undang-Undang Nomor 28 Tahun 1999 tentang Penyelenggara Negara yang Bersih dan Bebas dari Korupsi, Kolusi, dan Nepotisme.”

(x) Pasal 1 angka 17 UU Administrasi Pemerintahan:

"Asas-asas Umum Pemerintahan yang Baik yang selanjutnya disingkat AUPB adalah prinsip yang digunakan sebagai acuan penggunaan Wewenang bagi Pejabat Pemerintahan dalam mengeluarkan Keputusan dan/atau Tindakan dalam penyelenggaraan pemerintahan.”

(xi) Pasal 5 UU Administrasi Pemerintahan:

“Penyelenggaraan Administrasi Pemerintahan berdasarkan:

d. asas legalitas;

e. asas perlindungan terhadap hak asasi manusia; dan

f. AUPB.”

(xii) Pasal 9 ayat (1) UU Administrasi Pemerintahan:

“Setiap Keputusan dan/atau Tindakan wajib berdasarkan ketentuan peraturan perundang-undangan dan AUPB.”

(xiii) Pasal 10 UU Administrasi Pemerintahan:

“(1) AUPB yang dimaksud dalam Undang-Undang ini meliputi

asas:

i.kepastian hukum;

j.kemanfaatan;

k. ketidakberpihakan;

l.kecermatan;

m. tidak menyalahgunakan kewenangan;

n. keterbukaan;

o. kepentingan umum; dan

p. pelayanan yang baik.

(2) Asas-asas umum lainnya di luar AUPB sebagaimana dimaksud pada ayat (1) dapat diterapkan sepanjang dijadikan dasar penilaian hakim yang tertuang dalam putusan Pengadilan yang berkekuatan hukum tetap.”

(xiv) Penjelasan Pasal 10 huruf a UU Administrasi Pemerintahan:

“Huruf a

Yang dimaksud dengan “asas kepastian hukum” adalah asas dalam negara hukum yang mengutamakan landasan ketentuan peraturan perundang-undangan, kepatutan, keajegan, dan keadilan dalam setiap kebijakan penyelenggaraan pemerintahan.”

Berdasarkan pasal-pasal di atas, nyatanya Terbanding telah melanggar asas kepastian hukum yang seharusnya asas tersebut dijunjung tinggi oleh Pejabat Negara; salah satunya adalah Terbanding.

Selain itu, apabila harapan sudah ”terlanjur” diberikan kepada Pemohon Banding oleh otoritas pajak, namun dihalangi oleh tindakan otoritas pajak yang sebelumnya telah memberikan harapan tersebut, maka harapan tersebut sudah semestinya tidak dapat ditarik kembali meskipun tidak menguntungkan bagi otoritas pajak.

Asas pengharapan yang wajar (the principle of protection of legitimate expectation) termaktub dalam Pasal 10 ayat (2) UU Administrasi Pemerintahan yang berbunyi:

“Asas-asas umum lainnya di luar AUPB sebagaimana dimaksud pada ayat (1) dapat diterapkan sepanjang dijadikan dasar penilaian hakim yang tertuang dalam putusan Pengadilan yang berkekuatan hukum.

Penjelasan:

“Yang dimaksud dengan “asas-asas umum lainnya di luar AUPB” adalah asas umum pemerintahan yang baik yang bersumber dari putusan pengadilan negeri yang tidak dibanding, atau putusan pengadilan tinggi yang tidak dikasasi atau putusan Mahkamah Agung.”

Bahwa sepatutnya asas menanggapi pengharapan yang wajar wajib dijadikan dasar Pemeriksa sebagai Badan/Pejabat Pemerintahan dalam melakukan koreksi, sepanjang asas ini adalah AUPB yang dijadikan dasar penilaian hakim yang tertuang dalam putusan Pengadilan yang berkekuatan hukum tetap. Bahwa salah satu putusan yang memiliki kekuatan hukum tetap yang dapat dijadikan rujukan adalah Putusan Mahkamah Agung Nomor 216 K/TUN/2011 di mana asas menanggapi pengharapan yang wajar menjadi alasan Pemohon Kasasi yang menjadi penilaian Mahkamah Agung untuk mengabulkan permohonan kasasi dari Pemohon Kasasi, dengan kutipan sebagai berikut:

“Bahwa berdasarkan ketentuan undang-undang tersebut terbukti Tergugat melanggar Asas Pengharapan yang ditimbulkan dari Keputusan Tata Usaha Negara yang diterbitkan;”

Kemudian juga terdapat di dalam Putusan Mahkamah Agung No. 25 k/TUN/2011 yang menyatakan mengabulkan permohonan kasasi dari Pemohon Kasasi dengan pertimbangan hukum sebagai berikut:

“Menimbang, bahwa terhadap keberatan-keberatan kasasi tersebut Mahkamah Agung berpendapat:

…

Kebijakan Pemerintah menerima “Pegawai Honorer dengan Biaya APBN” adalah pemenuhan terhadap “asas memenuhi pengharapan yang layak” bagi setiap Warga Negara Indonesia untuk diterima sebagai Pegawai Negeri Sipil setelah tugas bakti yang cukup lama. Namun dalam praktek penyelenggaraannya harapan mereka sirna, karena ternyata yang diterima adalah

Warga Negara Indonesia yang sama sekali tidak memenuhi kriteria tersebut;”

Dengan adanya Putusan Mahkamah Agung yang berkekuatan hukum tetap yang menjadikan asas menanggapi pengharapan yang wajar sebagai salah satu dasar penilaian yang tertuang dalam putusan, maka asas menanggapi pengharapan yang wajar WAJIB diterapkan oleh Pemeriksa sebagai AUPB Pasal 10 ayat (2) UU Administrasi Pemerintahan.

Asas menanggapi pengharapan yang wajar (the principle of the protection of legitimate expectations) menurut Prof. Dennis Weber dalam buku Principle of Law: Function, Status and Impact in EU Tax Law halaman 247 adalah:

“principle of the protection of legitimate expectation provides for the reliance that a certain law (or certain policy) will also be applied in the same manner to future situation”

Halaman 241:

“principles of legal certainty and legitimate expectations apply to the ACTIONS AND DECISIONS of national authorities where they are taking a decision or acting within the EU LAW”

Kemudian menurut Prof. Dr. H. A. Muin Fahmal di dalam buku “Peran Asas-Asas Umum Pemerintahan yang Layak dalam Mewujudkan Pemerintahan yang Bersih” pada halaman 233, bahwa salah satu asas umum dalam Pemerintahan, yaitu Asas Kepercayaan dan Menanggapi Pengharapan yang Wajar.

“Asas ini menghendaki agar setiap tindakan yang dilakukan oleh pemerintah harus menimbulkan harapan-harapan bagi warga Negara. Oleh karena itu, aparat pemerintah harus memperhatikan asas ini sehingga jika suatu harapan sudah terlanjur diberikan kepada warga Negara tidak boleh ditarik kembali meskipun tidak menguntungkan bagi pemerintah”

Berdasarkan pendapat para ahli tersebut dapat disimpulkan bahwa apabila harapan sudah terlanjur diberikan kepada Pemohon Banding

oleh otoritas pajak, namun dihalangi oleh tindakan otoritas pajak yang sebelumnya telah memberikan harapan tersebut, maka harapan tersebut sudah semestinya tidak dapat ditarik kembali meskipun tidak menguntungkan bagi otoritas pajak.

Mempertimbangkan penjelasan tentang asas kepastian hukum dan asas pengharapan yang layak di atas, koreksi Terbanding tidak dapat dipertahankan karena jika tetap dipertahankan akan menimbulkan ketidakpastian hukum dalam pemungutan pajak di Indonesia dan mencederai pengharapan oleh Pemohon Banding.

Lebih lanjut, bahwa hasil Pemeriksaan untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya sudah final dan mengikat, sehingga Pemohon Banding menanggapi dengan kesimpulan bahwa Pelaporan SPT Masa PPN untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya sudah tepat dan sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan yang berlaku. Hal ini juga didukung dengan telah diterbitkannya Hasil Pemeriksaan PPN untuk tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya yang menunjukkan bahwa tidak terdapatnya Koreksi Pajak Masukan sehubungan dengan Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan.

Dapat disampaikan bahwa pada prinsipnya Hasil Pemeriksaan untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya yang diterbitkan oleh Terbanding nyatanya didasarkan pada pendapat Pemeriksa Pajak terkait bukti-bukti yang ada serta peraturan-peraturan perpajakan yang relevan. Penjelasan Pasal 29 ayat (2) UU KUP menyebutkan sebagai berikut:

“ …

Pendapat dan simpulan petugas pemeriksa harus didasarkan pada bukti yang kuat dan berkaitan serta berlandaskan peraturan perundang-undangan perpajakan.”

Penjelasan Pasal 29 ayat (2) UU KUP menyatakan bahwa pendapat dan simpulan petugas pemeriksa harus didasarkan pada dua hal; yaitu bukti yang kuat dan berkaitan serta berlandaskan peraturan perundang-

undangan pajak. Dapat disimpulkan bahwa sejatinya, Hasil Pemeriksaan yang diterbitkan oleh Terbanding seharusnya merupakan hasil dari pendapat dan simpulan Pemeriksa berdasarkan bukti-bukti yang kuat serta peraturan perpajakan yang relevan sehingga dengan tidak adanya koreksi Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan dalam Hasil Pemeriksaan untuk Tahun 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya, artinya Pelaporan SPT PPN Pemohon Banding untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya telah sesuai berdasarkan bukti-bukti dan peraturan perundang-undangan pajak yang berlaku.

Selanjutnya, Pasal 5 PMK-78/PMK.03/2010 juga menyebutkan sebagai berikut:

“Pajak Masukan yang dapat dikreditkan dari hasil penghitungan kembali sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4, diperhitungkan dengan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan pada suatu Masa Pajak, paling lama pada bulan ketiga setelah berakhirnya tahun buku.”

Pasal 5 PMK-78/PMK.03/2010 mengindikasikan bahwa Pajak Masukan atas Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan dapat diperhitungkan paling lama pada bulan ketiga setelah berakhirnya Tahun Buku. Artinya, untuk Tahun Pajak 2019, Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan diperhitungkan pada Bulan Maret 2020. Perlu Pemohon Banding sampaikan bahwa kondisi bisnis Industri Aviasi pada awal tahun 2020 sedang mengalami penurunan akibat dari Pandemi Covid-19. Pembatasan mobilisasi dan larangan penerbangan untuk mencegah penyebaran virus Covid-19 menyebabkan banyaknya perusahaan-perusahaanpenerbanganyangmembatalkan penerbangan; tak terkecuali Pemohon Banding. Pada awal tahun 2020, tepatnya 1 April 2020, Pemohon Banding mengambil keputusan untuk menghentikan sementara seluruh layanan penerbangan. Untuk layanan penerbangan rute domestik dihentikan sementara hingga 21 April 2020 dan rute internasional dihentikan hingga 17 Mei 2020.

Oleh karena Pandemi Covid-19 yang saat itu sangat mempengaruhi kondisi bisnis Pemohon Banding, maka Pemohon Banding juga mempertimbangkan faktor-faktor bisnis lainnya untuk dapat tetap bisa “bertahan” dalam Pandemi Covid-19, sehingga Pemohon Banding mengesampingkan aspek-aspek lain yang menurut Pemohon Banding tidak signfikan dalam menunjang dan mempertahankan bisnis Pemohon Banding; salah satunya adalah Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan. Ditambah lagi fakta bahwa hasil pemeriksaan pajak untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya menunjukkan bahwa tidak terdapat isu penghitungan kembali pajak masukan dalam pelaporan SPT Masa PPN Pemohon Banding. Maka dari itu, Pemohon Banding mohon pertimbangan Majelis Hakim Pengadilan Pajak untuk mengkonsiderasi kondisi bisnis Pemohon Banding pada Tahun 2020. Perlu Pemohon Banding sampaikan juga bahwa sejatinya kebijakan pajak juga harus menganut prinsip netralitas; yang artinya kebijakan pajak perlu dirancang sedemikian rupa sehingga perilaku dan keputusan bisnis hanya didasari pada motif ekonomi semata tanpa adanya pengaruh dari faktor pertimbangan pajak. Dalam hal ini, kebijakan atas PPN pun tidak lepas dari prinsip netralitas yang artinya bahwa pemungutan PPN tidak boleh mempengaruhi keputusan ekonomi dari para pelaku bisnis ataupun konsumen. Dengan demikian, seharusnya dengan kondisi bisnis Pemohon Banding yang sedang mengalami penurunan pada tahun 2020, hal tersebut dapat menjadi pertimbangan Majelis Hakim Pengadilan Pajak dalam memutus sengketa sehubungan dengan Koreksi Perhitungan Kembali Pajak Masukan yang secara keliru dan tidak tepat dilakukan oleh Terbanding.

B.2.2.4. DasarKoreksiTerbandingyangMenggunakanRasio

Penyerahan/Penjualan Yang Tidak Terutang PPN dalam Melakukan Perhitungan Kembali Pajak Masukan Nyata-Nyata Keliru dan Tidak Sesuai dengan Ketentuan Peraturan Perundang-undangan PPN yang Berlaku, Mengingat Harga Penjualan Tiket Penerbangan Dalam Negeri Sangat Dipengaruhi oleh Kebijakan Pemerintah Berupa Tarif Batas Atas (TBA) Tiket Pesawat Ekonomi sehingga Tidak Merefleksikan Secara Aktual Unsur Pertambahan Nilai yang Timbul dari Kegiatan Usaha yang Dikenakan PPN

Sebelum Pemohon Banding lebih lanjut menjelaskan mengenai irrelevansi penggunaan rasio penyerahan/penjualan Yang Tidak Terutang PPN dalam Perhitungan Kembali Pajak Masukan, alangkah baiknya Pemohon Banding menjelaskan terlebih dahulu mengenai pengertian atas Penyerahan yang terutang pajak dan yang tidak menurut UU PPN, sehingga dapat ditentukan apakah dasar koreksi Terbanding yang menggunakan rasio penyerahan/penjualan untuk menghitung kembali Pajak Masukan dapat diterapkan dalam kasus Pemohon Banding. Pasal 9 ayat (5) UU PPN beserta Penjelasannya menyebutkan sebagai berikut:

“Apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, sepanjang bagian penyerahan yang terutang pajak dapat diketahui dengan pasti dari pembukuannya, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan adalah Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak”

Penjelasan Pasal 9 ayat (5) UU PPN mengatur sebagai berikut:

“Yang dimaksud dengan “penyerahan yang terutang pajak” adalah penyerahan barang atau jasa yang sesuai dengan ketentuan Undang-Undang ini dikenai Pajak Pertambahan Nilai.

Yang dimaksud dengan “penyerahan yang tidak terutang pajak” adalah penyerahan barang dan jasa yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4A dan yang dibebaskan dari pengenaan Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 16B.

Pengusaha Kena Pajak yang dalam suatu Masa Pajak melakukan penyerahan yang terutang pajak dan penyerahan yang tidak terutang pajak hanya dapat mengkreditkan Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak. Bagian penyerahan yang terutang pajak tersebut harus diketahui dengan pasti dari pembukuan Pengusaha Kena Pajak.”

Selanjutnya, Pasal 9 ayat (6) UU PPN juga menyebutkan sebagai berikut:

“Apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, sedangkan Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk penyerahan yang terutang pajak dihitung dengan menggunakan pedoman yang diatur dengan Peraturan Menteri Keuangan”

Dapat dilihat pada bunyi ketentuan dalam Pasal 9 ayat (5) dan ayat (6) di atas, bahwa Pengusaha Kena Pajak dapat melakukan pengkreditan Pajak Masukan terhadap Pajak Keluaran di suatu Masa Pajak hanya terhadap transaksi yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak sesuai dengan ketentuan UU PPN. Kemudian, apabila Pengusaha Kena Pajak tersebut juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak dan Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, maka jumlah Pajak Masukan yang dapat

dikreditkan dihitung menggunakan Pedoman Pengkreditan Pajak Masukan sesuai dengan PMK yang berlaku.

Adapun PMK yang berlaku untuk Tahun Pajak 2019 sehubungan Pedoman Pengkreditan Pajak Masukan adalah PMK-78/PMK.03/2010 jo. PMK 21/PMK.011/2014 tentang Pedoman Pengkreditan Pajak Masukan Bagi Pengusaha Kena Pajak yang Melakukan Penyerahan yang Terutang Pajak dan Penyerahan Yang Tidak Terutang Pajak. Pasal 2 PMK-78/PMK.03/2010 jo. PMK 21/PMK.011/2014 menyebutkan sebagai berikut:

“Pengusaha Kena Pajak yang melakukan kegiatan usaha yang atas penyerahannya sebagian terutang pajak dan sebagian lainnya tidak terutang pajak, sedangkan Pajak Masukan untuk Penyerahannya yang Terutang Pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, maka jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak dihitung dengan menggunakan pedoman penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan.”

Dengan menimbang bunyi peraturan-peraturan di atas, maka dapat disimpulkan sebagai berikut:

• Pengusaha Kena Pajak dapat melakukan Pengkreditan Pajak Masukan terhadap Pajak Keluaran di suatu Masa Pajak hanya terhadap transaksi yang berkaitan dengan penyerahan yang terutang pajak.

• Apabila Pengusaha Kena Pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak dan Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, maka jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan dihitung dengan menggunakan Pedoman Penghitungan Pajak Masukan.

Sehubungan dengan ketentuan-ketentuan tersebut, maka Terbanding melakukan koreksi perhitungan kembali Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan dengan menggunakan formula sebagai berikut:

𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝑃𝑒𝑛𝑦𝑒𝑟𝑎ℎ𝑎𝑛 𝑦𝑎𝑛𝑔 𝑇𝑖𝑑𝑎𝑘 𝑇𝑒𝑟𝑢𝑡𝑎𝑛𝑔 𝑃𝑃𝑁

× 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝑃𝑎𝑗𝑎𝑘 𝑀𝑎𝑠𝑢𝑘𝑎𝑛 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝑃𝑒𝑛𝑦𝑒𝑟𝑎ℎ𝑎𝑛 𝑇𝑎ℎ𝑢𝑛 𝑃𝑎𝑗𝑎𝑘 2019

Dapat dilihat dalam formula di atas bahwa koreksi atas perhitungan kembali Pajak Masukan didasarkan pada Total Penyerahan yang tidak terutang PPN dibagi dengan seluruh Total Penyerahan dan dikalikan dengan total Pajak Masukan yang dilaporkan pada Tahun 2019, sehingga didapatkan Koreksi atas Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan sebesar Rp46.065.783.577 untuk Masa Pajak Jan – Des 2019 dan koreksi sebesar Rp 2.866.840.251 untuk Masa Pajak Desember 2019.

Berdasarkan perhitungan tersebut, maka pendekatan yang dilakukan oleh Terbanding untuk menghitung Pajak Masukan Yang Dapat Diperhitungkan adalah dengan pendekatan rasio penjualan; yaitu penyerahan yang tidak terutang PPN disandingkan dengan total Penyerahan yang dilakukan oleh Pemohon Banding sepanjang Tahun 2019. Perlu Wajib Pajak sampaikan bahwa pendekatan rasio penjualan tidak dapat diterapkan dalam kasus Pemohon Banding. Adapun alasan- alasan tidak dapat diterapkannya pendekatan tersebut dapat Pemohon Banding uraikan sebagai berikut:

B.2.2.4.1 Dasar Pengenaan Pajak Yang Digunakan sebagai Nilai Penyerahan

Belum Memperhitungkan Seluruh Biaya yang Dikeluarkan Sehingga Tidak Dapat Merefleksikan Harga Jual yang Sebenarnya

Perlu Pemohon Banding tekankan kembali bahwa Pemohon Banding merupakan perusahaan yang bergerak di bidang usaha penerbangan komersial berjadwal. Pemohon Banding menyediakan Jasa berupa Jasa Penerbangan kepada para pelanggannya. Oleh karena itu, Dasar Pengenaan Pajak (DPP) yang digunakan merupakan Nilai Penggantian yang didefinisikan dalam Pasal 1 angka 19 UU PPN adalah sebagai berikut:

“Penggantian adalah nilai berupa uang, termasuk semua biaya yang diminta atau seharusnya diminta oleh pengusaha karena penyerahan Jasa Kena Pajak, Ekspor Jasa Kena Pajak, atau Ekspor Barang Kena Pajak Tidak Berwujud, tetapi tidak termasuk Pajak Pertambahan Nilai yang dipungut menurut Undang-Undang ini dan

potongan harga yang dicantumkan dalam Faktur Pajak atau nilai berupa uang yang dibayar atau seharusnya dibayar oleh Penerima Jasa karena pemanfaatan Jasa Kena Pajak dan/atau oleh penerima manfaat Barang Kena Pajak Tidak Berwujud karena pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari Luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean”

Selanjutnya, Penjelasan Umum dalam Undang-Undang PPN No. 8 Tahun 1983 menyebutkan sebagai berikut:

“ …

Pertambahan nilai itu sendiri timbul karena dipakainya faktor-faktor produksi di setiap jalur perusahaan dalam menyiapkan, menghasilkan, menyalurkan dan memperdagangkan barang atau pemberian pelayanan jasa kepada para konsumen. Semua biaya untuk mendapatkan dan mempertahankan laba termasuk bunga modal, sewa tanah, upah kerja, dan laba pengusaha adalah merupakan unsur pertambahan nilai yang menjadi dasar pengenaan Pajak Pertambahan Nilai.”

Berdasarkan ketentuan dalam Pasal 1 Angka 9 UU PPN serta Penjelasan Umum UU PPN No. 8 Tahun 1983, diketahui bahwa seharusnya dalam menentukan DPP yang menjadi dasar pengenaan PPN seharusnya juga mempertimbangkan seluruh biaya yang dikeluarkan yang merupakan unsur pertambahan nilai. Namun faktanya, seluruh biaya yang dikeluarkan oleh Pemohon Banding untuk menghitung DPP PPN tidak dapat terefleksikan dalam Harga Jual dikarenakan terdapatnya Peraturan Menteri Perhubungan PM No. 20 Tahun 2019 yang mengatur mengenai penetapan Tarif Batas Atas (TBA) dan Tarif Batas Bawah (TBB) Penumpang Pelayanan kelas Ekonomi Angkutan Udara Niaga Berjadwal Dalam Negeri.

Berdasarkan Pasal 1 angka 5 PM No. 20 Tahun 2019, TBA merupakan harga jasa tertinggi/maksimum yang diijinkan diberlakukan oleh Badan Usaha Angkutan Udara Niaga Berjadwal, yang dihitung berdasarkan komponen tarif jarak. Artinya, terdapat TBA tersendiri yang ditetapkan

oleh Pemerintah dan Pemohon Banding harus mengikuti tarif tersebut dalam menentukan harga tiket penerbangan.

Meskipun demikian, dalam bisnisnya, Pemohon Banding juga tidak dapat langsung menetapkan tiket harga penerbangan sebesar TBA tersebut. Pasal 2 PM No. 20 Tahun 2019 menyebutkan sebagai berikut:

“(1) Tarif penumpang pelayanan kelas ekonomi angkutan

udara niaga berjadwal dalam negeri dihitung berdasarkan komponen:

a. Tarif jarak;

b. Pajak;

c. Iuran wajib asuransi; dan

d. Biaya tuslah/tambahan (surcharge)”

Berdasarkan Pasal 2 tersebut, penentuan tarif penerbangan kelas ekonomi dalam negeri dihitung berdasarkan empat komponen utama; yaitu tarif jarak, pajak, iuran wajib asuransi; serta biaya surcharge yang dikenakan dalam hal adanya kondisi (Pasal 6 PM No. 20 Tahun 2019):

a. Fluktuasi harga bahan bakar (fuel surcharge);

b. Biaya yang ditanggung oleh perusahaan angkutan pada saat hari raya; atau

c. Biaya yang dibebankan kepada penumpang yang disebabkan adanya pelayanan tambahan yang diberikan oleh badan usaha angkutan udara.

Selanjutnya, Pasal 4 ayat 3 huruf ’c’ PM No. 20 Tahun 2019 mengatur sebagai berikut:

” (2) Besaran tarif berdasarkan kelompok pelayanan sebagaimana

dimaksud pada ayat (1) ditetapkan sebagai berikut:

...

c. Penerapan tarif setinggi-tingginya 85% (delapan puluh lima) dari tarif maksimum, untuk pelayanan dengan standar minimum (no frills service).

Berdasarkan ketentuan-ketentuan di atas pada hakikatnya, empat komponen biaya tersebut yang nantinya akan membentuk harga jual

tiket penerbangan. Namun, pemerintah telah menetapkan TBA untuk masing-masing rute penerbangan berdasarkan jarak tempuh sehingga meskipun komponen biaya yang membentuk harga jual tiket penerbangan tersebut melebihi TBA, maka Pemohon Banding akan tetap menggunakan Tarif sebesar 85% dari TBA sebagai harga jual tiket penerbangan sebagaimana diatur dalam Pasal 4 ayat (3) huruf c PM No. 20 Tahun 2019 dikarenakan Pemohon Banding merupakan jasa penerbangan yang termasuk ke dalam kelompok pelayanan standar minimum. Dengan demikian, nilai penghasilan penjualan tiket domestik tidak merefleksikan biaya yang nyata-nyatanya dikeluarkan oleh Pemohon Banding.

Berdasarkan uraian Pemohon Banding diatas, penggunaan rasio penjualan/penyerahan dalam menghitung kembali Pajak Masukan yang dilaporkan oleh Pemohon Banding nyatanya tidak tepat dan tidak relevan untuk digunakan mengingat penggunaan rasio penjualan dalam pengkreditan Pajak Masukan tidak merefleksikan secara aktual unsur pertambahan nilai yang timbul dari kegiatan usaha yang dikenakan PPN.

B.2.2.4.2 Penggunaan Pendekatan Rasio Biaya dalam Perhitungan Kembali

Pengkreditan Pajak Masukan Lebih Tepat untuk Diterapkan Dalam Kasus Pemohon Banding In Casu

Walaupun Pemohon Banding menuntut koreksi Terbanding agar dibatalkan sehingga sesuai dengan AUPB sehubungan dengan hasil pemeriksaan Terbanding terhadap Pemohon Banding untuk Tahun Pajak 2017 dan tahun-tahun pajak sebelumnya, tetapi in casu Pemohon Banding berpendapat bahwa penggunaan Rasio Biaya dalam Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan nyatanya lebih tepat untukditerapkandibandingkanpenggunaanRasio Pendapatan/Penjualan. Sebagaimana yang telah Pemohon Banding sampaikan dalam poin sebelumnya, terdapat Peraturan yang diterbitkan oleh Kementerian Perhubungan (PM No. 20 Tahun 2019) terkait dengan penetapan TBA untuk industri penerbangan yang mengakibatkan

maskapai tidak dapat menghasilkan pendapatan maksimal dari penjualan domestik.

Dengan biaya yang sama, perusahaan bisa mendapatkan penghasilan yang lebih besar dari tiket internasional daripada tiket domestik. Jika hal ini diterapkan dalam Perhitungan Kembali Pajak Masukan, maka Pajak Masukan yang dapat dikreditkan oleh Pemohon Banding akan semakin kecil. Penggunaan biaya sebagai dasar Perhitungan Kembali Pajak Masukan lebih tepat karena basis dari Pajak Masukan adalah Biaya. Selanjutnya, penggunaan Pendekatan Rasio Biaya lebih relevan untuk dapat digunakan daripada Pendekatan Rasio Penjualan dikarenakan Pajak Masukan adalah PPN yang dibayar untuk biaya yang benar-benar dikeluarkan untuk Penyediaan Jasa; terutama untuk biaya penyediaan jasa yang terutang dan tidak terutang PPN. Apabila perhitungan kembali Pajak Masukan dilakukan dengan menggunakan Rasio Penjualan, maka hasil perhitungan tersebut tidak merefleksikan biaya yang nyata- nyatanya benar telah dikeluarkan oleh Pemohon Banding.

Selain itu, alasan lainnya mengapa pendekatan rasio biaya lebih tepat dan relevan untuk digunakan dalam melakukan Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan adalah karena Rasio Biaya lebih dapat merefleksikan secara aktual unsur-unsur pertambahan nilai dari masing- masing kegiatan usaha Pemohon Banding; yaitu Penerbangan Internasional yang tidak terutang PPN dan Penerbangan Domestik yang terutang PPN, sehingga unsur biaya dalam masing-masing kegiatan usaha tersebut dapat secara jelas mencerminkan Pajak Masukan yang benar-benar dapat dikreditkan.

B.2.2.5Pendekatan Rasio Biaya Nyata-Nyata Telah Terbanding Terima sebagai

Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan Dalam Hasil Penelitian SP2DK Tahun Pajak 2020 dan Lebih Tepat Digunakan dalam Kasus Penghitungan Pajak Masukan atas Penjualan Tiket Penerbangan Dalam Negeri Karena Merefleksikan Secara Aktual Unsur Pertambahan Nilai yang Timbul dari Kegiatan Usaha yang Dikenakan PPN

Adapun untuk Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan dengan menggunakan Pendekatan Rasio Biaya, untuk Tahun Pajak 2020, Pemohon Banding telah diterbitkan Surat Permintaan Penjelasan atas Data dan/atau Keterangan (SP2DK). Salah satu Permintaan Penjelasan yang disampaikan oleh Terbanding (dalam hal ini account representative Pemohon Banding) adalah mengenai Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan. Dalam hal ini, Pemohon Banding menjawab permintaan penjelasan sehubungan dengan Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan menggunakan pendekatan Rasio Biaya. Terbanding setuju dan menerima Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan dengan menggunakan pendekatan Rasio Biaya. Hal ini dapat dibuktikan dengan SP2DK serta Berita Acara Penyelesaian SP2DK yang menunjukkan bahwa faktanya Pihak Terbanding menerima penjelasan dari Pemohon Banding.

Oleh karena itu, seharusnya pihak Terbanding juga menerima perhitungan Pemohon Banding atas Pajak Masukan dengan menggunakan pendekatan rasio biaya mengingat Terbanding merupakan otoritas pajak yang juga menerbitkan SP2DK tersebut, sehingga apabila Terbanding menolak Perhitungan Kembali Pajak Masukan dengan menggunakan rasio pendekatan biaya, maka akan timbul ketidakpastian hukum dan ketidakonsistenan yang nantinya akan merugikan Pemohon Banding.

B.2.2.6Putusan Pengadilan Pajak yang Telah Memiliki Kekuatan Hukum Tetap

dan Mengikat Nyata-Nyata Memutuskan Bahwa Kebijakan Pemerintah yang Dapat Mempengaruhi Kondisi Harga Jual Wajib Menjadi Pertimbangan dalam Menentukan Metode Analisis atau Metode Penghitungan Pajak, Termasuk atas Metode Penghitungan Kembali Pajak Masukan Yang Dapat Dikreditkan Agar Merefleksikan Secara Aktual Unsur Pertambahan Nilai yang Timbul dari Kegiatan Usaha yang Dikenakan PPN

Perlu Pemohon Banding sampaikan bahwa apabila terdapat kebijakan atau peraturan dari pemerintah yang dapat mempengaruhi kondisi harga

jual yang ditetapkan oleh perusahaan, maka Terbanding juga seharusnya mempertimbangkan peraturan pemerintah tersebut. Hal ini seperti disebutkan dalam Putusan Pengadilan Pajak No. PUT- 107391.15/2013/PP/M.XVIA Tahun 2019, Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-083007.15/2011/PP/M.XVIB Tahun 2019, serta Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-012827.16/2020/PP/M.VA Tahun 2021 dimana Majelis Hakim Pengadilan Pajak yang memutus sengketa- sengketa dalam Putusan tersebut berpendapat sebagai berikut:

1) Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-107391.15/2013/PP/M.XVIA Tahun 2019

“Bahwa berkaitan dengan hal tersebut, Pemohon Banding yang bergerak dalam usaha eceran BBM di Indonesia, secara nyata menghadapi kondisi persaingan yang sangat dipengaruhi oleh kebijakan subsidi BBM yang diterapkan Pemerintah Indonesia. Majelis berpendapat bahwa faktor subsidi harga BBM yang dilakukan oleh Pemerintah Indonesia tersebut harus dijadikan pertimbangan dalam menentukan metode analisis yang digunakan serta menentukan harga atau laba yang akan dijadikan pembanding”

2) Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-083007.15/2011/PP/M.XVIB Tahun 2019

“Majelis Berpendapat bahwa dalam melakukan analisis kewajaran harga beli yang dilakukan oleh Pemohon Banding dari afiliasinya, faktor subsidi harga yang dilakukan oleh Pemerintah Indonesia tersebut harus dijadikan pertimbangan dalam menentukan metode analisis yang digunakan”

3) Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-012827.16/2020/PP/M.VA Tahun 2021

“Menurut Majelis, LPG 3kg merupakan barang program pemerintah dalam rangka mengonversi penggunaan bahan bakar minyak merupakan BKP yang dibutuhkan oleh masyarakat banyak sehingga penetapan harga termasuk pengenaan pajak atas barang

tersebut harus dilakukan secara tepat dan dapat menjamin rasa keadilan

- Bahwa kegiatan menyalurkan LPG 3kg termasuk dalam kegiatan penyerahan BKP dan penetapan kebijakan harga oleh Pemerintah atas harga jual tidak menghilangkan kewajiban PKP untuk memungut dan menyetor PPN yang terutang serta melaporkannya dalam SPT

- Bahwa Pemerintah Pusat telah menetapkan kebijakan HET LPG 3k untuk keperluan rumah tangga dan usaha mikro pada titik serah agen termasuk PPN dan marginagen”

Berdasarkan beberapa Putusan Pengadilan Pajak di atas, maka seharusnya argumentasi Pemohon Banding yang menyatakan bahwa penggunaan Rasio Penjualan yang tidak tepat dan kurang relevan untuk digunakan dalam Perhitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan dikarenakan terdapatnya TBA yang diatur oleh Kementerian Perhubungan melalui PM No. 20 Tahun 2019 sudah selayaknya dapat dipertimbangkan kembali oleh Terbanding serta Majelis Hakim Pengadilan Pajak.

A.KESIMPULAN

Berdasarkan penjelasan dan uraian di atas, Pemohon Banding menyimpulkan bahwa:

1. Surat Banding telah memenuhi seluruh ketentuan formal pengajuan banding sebagaimana diatur dalam Pasal 27 UU KUP serta Pasal 35, 36, dan 37 UU Pengadilan Pajak.

2. Koreksi-koreksi yang dilakukan Terbanding tersebut di atas adalah keliru dan seharusnya dibatalkan karena koreksi-koreksi tersebut bertentangan dengan ketentuan perundang-undangan perpajakan.

Selanjutnya, Pemohon Banding mengusulkan kepada Majelis Hakim Pengadilan Pajak yang terhormat agar:

1. Menyatakan bahwa banding yang diajukan Pemohon Banding dapat diterima karena telah memenuhi seluruh ketentuan formal.

2. Mengabulkan seluruhnya banding yang diajukan Pemohon Banding.

3. Menyatakan bahwa perhitungan Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Pemohon Banding untuk Masa Pajak Desember 2019 adalah sebagai berikut:

Demikian Surat Bantahan ini Pemohon Banding sampaikan kepada Majelis Hakim. Harapan Pemohon Banding agar uraian yang telah Pemohon Banding sampaikan di atas dapat menjadi bahan pertimbangan Majelis Hakim untuk dapat mengeluarkan putusan yang seadil-adilnya (ex aequo et bono);

Menimbang bahwa Pemohon Banding dalam persidangan

menyerahkan dokumen yang telah diberi materai cukup dan/atau bukti elektronik/lainnya berupa serta diberi tanda P sebagai berikut:

Bukti P-1 KeputusanDirekturJenderalPajakNomorKEP-

00116/KEB/WPJ.07/2025 tanggal 24 Januari 2025;

Bukti P-2 Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai

Barang dan Jasa Nomor 00027/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024 Masa Pajak Desember 2019;

Bukti P-3 Surat Keberatan Nomor 063/TAX-IAA/IV/2024 Tanggal 29 April

2024;

Bukti P-4 Akta Notaris Nomor 24 tanggal 23 September 2024 tentang Pernyataan

Keputusan Pemegang Saham PT Indonesia Airasia oleh Notaris Anne Djoenardi SH., MBA, MH, berkedudukan di Jakarta Selatan;

Bukti P-5 Surat Kemenkumham perihal Penerimaan dan Pemberitahuan

Perubahan Data Perseroan PT Indonesia Airasia;

Bukti P-6 Akta Notaris Nomor 15 tanggal 28 September 1999 tentang Akta

Pendirian Perseroan Terbatas oleh Notaris Budiono, SH, berkedudukan di Jakarta Selatan;

Bukti P-7 Surat Pengesahan Kemenkumham atas Akta Notaris Nomor 15 tanggal

28 September 1999;

Bukti P-8 Fotokopi Bukti Penerimaan Negara atas SKPKB PPN Barang dan Jasa

Masa Pajak Desember 2019;

Bukti P-9 Matriks Sengketa;

Bukti P-10 Mapping Sengketa;

Bukti P-11 Penjelasan tertulis Nomor 007/DDTC-1C/X/2025 tanggal 15 Oktober

2025;

Bukti P-12 KKP;

Bukti P-13 Perhitungan rasio biaya;

Bukti P-14 Unit cost, operating cost, direct operating cost;

Bukti P-15 Perhitungan Koreksi Pajak Masukan dengan Rasio Pemohon Banding; Bukti P-16 Penjelasan tertulis Nomor 013/DDTC-IC/IX/2025 tanggal 03 September

2025;

Bukti P-17 Kesimpulan Akhir Nomor 081/DDTC-1C/XI/2025 tanggal 26 November

2025;

Menimbang bahwa Terbanding dalam persidangan mengajukan alat

bukti berupa asli/fotokopi surat atau tulisan yang telah diberi meterai cukup serta diberi tanda T sebagai berikut:

Bukti T-1 Laporan Hasil Pemeriksaan;

Bukti T-2 Laporan Penelitian Keberatan;

Bukti T-3 Kertas Kerja Pemeriksaan;

Bukti T-4 Matriks Sengketa;

Bukti T-5 Mapping Sengketa;

Bukti T-6 Perhitungan Pajak;

Bukti T-7 Penjelasan Tertulis tanggal 26 Agustus 2025;

Bukti T-8 Tanggapan tanggal 04 November 2025;

Bukti T-9 Penjelasan Tertulis Akhir Nomor S-2123/WPJ.07/2025 tanggal 06

November 2025;

PERTIMBANGAN HUKUM

Kewenangan Pengadilan Pajak

bahwa objek sengketa berupa Keputusan Terbanding Nomor KEP- 00116/KEB/WPJ.07/2025 tanggal 24 Januari 2025 tentang Keberatan Wajib Pajak atas Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa nomor 00027/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024 Masa Pajak Desember 2019 termasuk sengketa pajak sehingga berdasarkan ketentuan Pasal 31 ayat (1) dan ayat (2) Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak merupakan kewenangan Pengadilan Pajak; Ketentuan Formal

Menimbang, bahwa sesuai peraturan perundangan-undangan

peradilan pajak, pemeriksaan materi sengketa banding dilakukan setelah pemeriksaan atas pemenuhan ketentuan formal;

Pemenuhan Ketentuan Formal Pengajuan Banding

bahwa Surat Banding Nomor 010/DDTC/IC/IV/2025 tanggal 22 April 2025, dibuat dalam Bahasa Indonesia ditujukan kepada Pengadilan Pajak, diajukan masih dalam jangka waktu 3 (tiga) bulan, menyatakan tidak setuju terhadap Keputusan Terbanding dan diajukan untuk satu Keputusan, memuat alasan- alasan yang jelas dan mencantumkan tanggal diterimanya Surat Keputusan Terbanding, dilampiri dengan salinan keputusan yang dibanding, telah terpenuhi kewajiban pembayaran sebesar 50% dari pajak terutang, dan ditandatangani oleh pengurus/kuasa yang berhak menandatangani sehingga memenuhi ketentuan Pasal 35 ayat (1) dan ayat (2), Pasal 36 ayat (1), ayat

(2), ayat (3), dan ayat (4), Pasal 37 ayat (1) Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak;

POKOK SENGKETA

Menimbang bahwa terbukti pokok sengketa dalam banding ini adalah

sebagai berikut:

Menimbang bahwa setelah mempertimbangkan dan menilai bukti-bukti

serta fakta yang terungkap dalam persidangan, maka pendapat Pengadilan Pajak adalah sebagai berikut:

Bahwa yang menjadi pokok sengketa adalah koreksi Terbanding yang tidak disetujui Pemohon Banding terdiri dari

1. Koreksi Dasar Pengenaan Pajak (DPP) atas Penyerahan yang PPN- nya Harus Dipungut Sendiri sebesar Rp71.153.354.233

2. Koreksi Pajak Masukan yang Dapat Diperhitungkan sebesar Rp2.866.840.251

1. Koreksi Dasar Pengenaan Pajak atas Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri sebesar Rp71.153.354.233

Menimbang bahwa Terbanding melakukan Koreksi Dasar Pengenaan

Pajak atas Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri sebesar Rp71.153.354.233 dengan alasan yang pada pokoknya menurut Terbanding terdapat penyerahan yang harus dilakukan pemungutan PPN, namun belum dilaporkan Pemohon Banding;

Menimbang bahwa menurut Terbanding, koreksi tersebut didasarkan

pada adanya selisih hasil ekualisasi peredaran usaha sebesar Rp156.553.338.686 antara laporan PPh Badan dengan PPN. Setelah dilakukan penyesuaian, termasuk dengan menambahkan penghasilan lain, mengurangkan uang muka pelanggan akhir, serta menambahkan uang muka pelanggan awal, Terbanding menetapkan adanya DPP Penyerahan yang belum dilaporkan sebesar Rp71.153.354.233.

Bahwa Tim Pemeriksa Terbanding menolak penjelasan Pemohon Banding pada tahap pembahasan akhir pemeriksaan karena Pemohon Banding tidak dapat menunjukkan bukti pendukung yang memadai

Bahwa dalam proses penelitian keberatan, Tim Peneliti Terbanding berpendapat untuk menolak permohonan keberatan Pemohon Banding dengan alasan bahwa Pemohon Banding tidak memberikan bukti dan dokumen pendukung yang menunjukkan bahwa koreksi pemeriksa bukan merupakan objek PPN.

Bahwa Terbanding mendalilkan bahwa dalam SPT Masa PPN, penyerahan yang tidak terutang PPN harus diisi dengan nilai penyerahan yang benar- benar bukan Barang Kena Pajak (BKP) atau bukan Jasa Kena Pajak (JKP), dan dalam hal ini Pemohon Banding tidak dapat membuktikan hal tersebut. Selain itu, Terbanding menyatakan tidak terdapat perbedaan data mengenai uang muka pelanggan antara laporan keuangan dengan hasil pemeriksaan, serta tidak terdapat sengketa mengenai nilai penyerahan non-BKP/JKP antara Pemeriksa dan Pemohon Banding. Terbanding menilai bahwa Pemohon Banding menunjukkan ketidakkonsistenan dalam memberikan alasan dan pembuktian antara proses pemeriksaan dan keberatan.

Menimbang bahwa Pemohon Banding tidak setuju dengan koreksi Terbanding dengan alasan yang pada pokoknya sebagai berikut:

Menimbang bahwa Pemohon Banding berpendapat bahwa koreksi yang dilakukan oleh Terbanding semata-mata didasarkan pada ekualisasi dan rekonsiliasi antara peredaran usaha dalam SPT Tahunan PPh Badan dengan DPP Penyerahan dalam SPT Masa PPN, tanpa didukung oleh bukti yang

konkret dan kompeten. Menurut Pemohon Banding, berdasarkan Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE-34/PJ/2008, hasil ekualisasi atau rekonsiliasi hanyalah merupakan indikasi awal yang memerlukan pembuktian lebih lanjut dan tidak dapat dijadikan sebagai dasar koreksi pajak. Dengan demikian, Pemohon Banding berpendapat bahwa Terbanding tidak memenuhi beban pembuktian sebagaimana diatur dalam Pasal 12 ayat (3) Undang- Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan (UU KUP), yang menyatakan bahwa jumlah pajak yang terutang dalam SPT dianggap benar, kecuali apabila Direktur Jenderal Pajak memperoleh bukti bahwa jumlah tersebut tidak benar.

Menimbang bahwa Pemohon Banding mempermasalahkan keabsahan

penerbitan Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar (SKPKB) PPN Masa Desember 2019 Nomor 00027/207/19/058/24. Menurut Pemohon Banding, SKPKB tersebut seharusnya hanya mencakup koreksi atas transaksi yang terjadi dalam Masa Pajak Desember 2019. Akan tetapi, dasar perhitungan yang digunakan oleh Terbanding mencakup transaksi sepanjang Tahun Pajak 2019 (Januari sampai dengan Desember), sehingga bertentangan dengan ketentuan dalam UU KUP dan peraturan pelaksanaannya mengenai pengertian Masa Pajak. Oleh karena itu, Pemohon Banding berpendapat bahwa SKPKB tersebut tidak berlandaskan peraturan perundang-undangan perpajakan yang berlaku.

Menimbang bahwa Pemohon Banding berpendapat bahwa metode

ekualisasi yang dilakukan oleh Terbanding tidak mencerminkan kondisi usaha yang sebenarnya, karena Terbanding tidak mengeluarkan item-item tertentu yang seharusnya tidak termasuk dalam perhitungan DPP PPN. Pemohon Banding menjelaskan bahwa koreksi sebesar Rp71.153.354.233 tersebut berasal dari selisih atas lima komponen penyesuaian.

Bahwa salah satu komponen tersebut adalah selisih perhitungan uang muka pelanggan sebesar Rp14.278.471.516, di mana Terbanding memasukkan enam akun yang menurut Pemohon Banding bukan merupakan objek PPN,

antara lain akun iuran koperasi karyawan, akun penghapusan kerugian pembayaran tiket, akun voucher diskon, akun piutang yang masih harus dibayar pelanggan pada saat cut off tahun, akun saldo akses kartu kredit, serta akun pendapatan yang ditangguhkan atas penjualan dan sewa kembali kode registrasi pesawat.

Bahwa Pemohon Banding mempermasalahkan adanya pendapatan atas asuransi perjalanan sebesar Rp14.110.102.380 yang dicatat dalam akun 41231 – Revenue AA Insure, yang menurut Pemohon Banding bukan merupakan objek PPN karena jasa asuransi secara tegas dikecualikan dari pengenaan PPN sebagaimana diatur dalam Pasal 4A ayat (3) huruf e Undang- Undang PPN.

Bahwa Pemohon Banding mendalilkan adanya penghasilan dari penjualan makanan, minuman, dan merchandise untuk penerbangan internasional sebesar Rp34.770.112.500. Menurut Pemohon Banding, penjualan tersebut tidak terutang PPN karena merupakan bagian dari jasa angkutan udara luar negeri yang dikecualikan dari pengenaan PPN berdasarkan Pasal 4A ayat (3) huruf j Undang-Undang PPN, dan karena penyerahan tersebut terjadi di luar Daerah Pabean, yang berarti berada di luar jangkauan pengenaan PPN sesuai Pasal 4 ayat (1) Undang-Undang PPN.

Menimbang bahwa dari alasan para pihak di atas yang menjadi

permasalahan dalam sengketa ini adalah apakah terdapat Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri sebesar Rp71.153.354.233 yang belum dilaporkan Pemohon Banding;

Menimbang bahwa Pengadilan Pajak berpendapat sengketa yang

terjadi adalah sengketa yang bersifat pembuktian;

Menimbang bahwa Pasal 4 ayat (1) Undang Undang Pajak

Pertambahan Nilai (UU PPN) menyebutkan:

Pajak Pertambahan Nilai dikenakan atas :

a. penyerahan Barang Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh Pengusaha;

b. impor Barang Kena Pajak;

c. penyerahan Jasa Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh Pengusaha;

d. pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean;

e. pemanfaatan Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean;

f. ekspor Barang Kena Pajak Berwujud oleh Pengusaha Kena Pajak;

g. ekspor Barang Kena Pajak Tidak Berwujud oleh Pengusaha Kena Pajak; dan

h. ekspor Jasa Kena Pajak oleh Pengusaha Kena Pajak.

Menimbang bahwa dari pemeriksaan persidangan diketahui bahwa Terbanding melakukan koreksi didasarkan pada pengujian ekualisasi antara Peredaran Usaha SPT Tahunan PPh Badan dengan DPP SPT Masa PPN Januari s/d Desember 2019, dengan penghitungan sebagai berikut:

Menimbang bahwa Pemohon Banding berpendapat bahwa koreksi

yang dilakukan oleh Terbanding semata-mata didasarkan pada ekualisasi dan rekonsiliasi antara peredaran usaha dalam SPT Tahunan PPh Badan dengan DPP Penyerahan dalam SPT Masa PPN, tanpa didukung oleh bukti yang konkret dan kompeten. Menurut Pemohon Banding, berdasarkan Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE-34/PJ/2008, hasil ekualisasi atau

rekonsiliasi hanyalah merupakan indikasi awal yang memerlukan pembuktian lebih lanjut dan tidak dapat dijadikan sebagai dasar koreksi pajak. Dengan demikian, Pemohon Banding berpendapat bahwa Terbanding tidak memenuhi beban pembuktian sebagaimana diatur dalam Pasal 12 ayat (3) Undang- Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan (UU KUP), yang menyatakan bahwa jumlah pajak yang terutang dalam SPT dianggap benar, kecuali apabila Direktur Jenderal Pajak memperoleh bukti bahwa jumlah tersebut tidak benar.

Menimbang bahwa dalam persidangan Pemohon Banding mengakui

adanya penyerahan yang tidak terutang Pajak Pertambahan Nilai (PPN) yang belum dilaporkan dalam Surat Pemberitahuan (SPT) Masa PPN;

Menimbang bahwa Pasal 4 ayat (1) UU KUP menyebutkan:

Wajib Pajak wajib mengisi dan menyampaikan Surat Pemberitahuan dengan benar, lengkap, jelas, dan menandatangani nya;

Bahwa terhadap dalil Pemohon Banding yang menyatakan bahwa koreksi Terbanding tidak dapat dibenarkan karena hanya didasarkan pada ekualisasi dan rekonsiliasi antara peredaran usaha dalam SPT Tahunan PPh Badan dengan DPP Penyerahan dalam SPT Masa PPN, Pengadilan Pajak mempertimbangkan hal-hal sebagai berikut.

Bahwa sekalipun Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE-34/PJ/2008 memberikan pedoman bahwa hasil ekualisasi atau rekonsiliasi pada dasarnya merupakan indikasi awal yang memerlukan pengujian lebih lanjut, namun dalam perkara a quo fakta persidangan menunjukkan bahwa Pemohon Banding sendiri mengakui masih terdapat penyerahan yang tidak terutang PPN yang belum dilaporkan dalam SPT Masa PPN. Pengakuan tersebut pada hakikatnya membuktikan bahwa SPT yang disampaikan Pemohon Banding tidak memenuhi ketentuan Pasal 4 ayat (1) UU KUP yang mewajibkan Wajib Pajak mengisi dan menyampaikan SPT dengan benar, lengkap, dan jelas. Bahwa oleh karena SPT Pemohon Banding terbukti tidak menggambarkan kondisi sebenarnya secara benar, lengkap, dan jelas, maka pengujian secara langsung terhadap SPT tersebut menjadi tidak memadai. Dalam kondisi

demikian, ekualisasi yang dilakukan Terbanding merupakan metode pemeriksaan yang beralasan hukum untuk menilai kewajaran dan konsistensi pelaporan Pemohon Banding, karena SPT itu sendiri tidak lagi dapat dijadikan dasar yang dapat dipercaya.

Menimbang bahwa Pasal 76 Undang Undang Pengadilan Pajak (UU

Pengadilan Pajak), menyebutkan:

Hakim menentukan apa yang harus dibuktikan, beban pembuktian beserta penilaian pembuktian dan untuk sahnya pembuktian diperlukan paling sedikit 2 (dua) alat bukti sebagaimana dimaksud dalam Pasal 69 ayat (1)

Bahwa dengan memperhatikan ketentuan tersebut, serta dikaitkan dengan fakta bahwa SPT yang disampaikan Pemohon Banding terbukti tidak benar, maka beban pembuktian yang semula berada pada Terbanding berdasarkan Pasal 12 ayat (3) UU KUP beralih kepada Pemohon Banding. Dalam kedudukan demikian, Pemohon Banding wajib menunjukkan nilai yang sebenarnya yang seharusnya dilaporkan dan sekaligus membuktikan ketidakbenaran koreksi yang dilakukan Terbanding.

Bahwa oleh karena itu, apabila Pemohon Banding berpendapat bahwa pengujian dan koreksi yang dilakukan Terbanding tidak tepat, maka Pemohon Banding wajib menunjukkan secara jelas letak ketidakbenaran tersebut beserta bukti pendukung yang memadai.

Menimbang bahwa dalam persidangan Pemohon Banding menyatakan

ekualisasi yang disusun oleh Terbanding tidak sesuai dengan keadaan dan kondisi kegiatan usaha yang sebenarnya dilakukan oleh Pemohon Banding Menimbang bahwa dalam persidangan Pemohon Banding menyampaikan perbandingan antara ekualisasi yang dilakukan Terbanding dan ekualisasi yang seharusnya menurut Pemohon Banding, sebagai berikut:

Bahwa Pemohon Banding menjabarkan koreksi sebesar Rp71.153.354.233 ebagai berikut:

Bahwa dari tabel di atas menurut Pemohon Banding, Koreksi DPP Penyerahan yang belum dilaporkan bersumber dari selisih atas lima item penyesuaian, yakni Uang Muka Pelanggan Akhir, Uang Muka Pelanggan Awal, Asuransi Perjalanan, dan Penghasilan dari Penjualan Makanan dan Merchandise untuk penerbangan internasional.

Menimbang bahwa Pemohon Banding memberikan pembuktian dan

penjelasan yang pada pokoknya sebagai berikut:

Bahwa Pemohon Banding setuju dengan hasil ekualisasi awal yang menunjukkan selisih sebesar Rp156.553.338.686. Namun, Pemohon Banding tidak setuju dengan hasil koreksi akhir Terbanding karena lima item penyesuaian yang menyebabkan selisih Rp71.153.354.233 seharusnya dikeluarkan dari perhitungan karena bukan merupakan Objek PPN atau tercatat sebagai akun transit.

A. Uang Muka Pelanggan Awal dan Akhir (Selisih Koreksi: Rp14.278.471.516)

Bahwa Pemohon Banding tidak setuju koreksi atas Uang Muka Pelanggan yang merupakan selisih antara Uang Muka Pelanggan Awal (Rp43.863.276.490) dan Uang Muka Pelanggan Akhir (Rp29.584.804.974), dengan total selisih Rp14.278.471.516. Pemohon Banding berpendapat bahwa Terbanding keliru menggunakan 6 (enam) akun yang pada kenyataannya bukan merupakan Objek PPN untuk menghitung besarnya Uang Muka Pelanggan Awal dan Akhir.

Nama AkunPenjelasan Pemohon BandingBukti Pendukung

6. Deferred Income – Akun yang mencatatkan saldo Perjanjian Sale & Purchase, Others (2343003)amortisasi hasil penjualan atas Perjanjian Head Lease,

transaksi Sale and Lease Back PerjanjianSewa,dan pesawat. Transaksi ini diklasifikasikan rincian General Ledger sebagai sewa guna usaha dengan hak amortisasi .

opsi, yang menurut SE-129/PJ/2010

bukan merupakan Objek PPN

(dianggap sebagai jasa pembiayaan).

B. Pendapatan atas Asuransi Perjalanan (Rp14.110.102.380)

Bahwa Pemohon Banding tidak setuju koreksi atas pendapatan asuransi perjalanan ini. Jumlah ini dicatat dalam Akun 41231 – Revenue AA Insure dan merupakan total premi asuransi yang dibayarkan penumpang dan kemudian Pemohon Banding bayarkan kepada pihak ketiga penyedia jasa asuransi (seperti AXA Insurance PTE. LTD. dan PT Asuransi Dayin Mitra).

Bahwa Pemohon Banding mendalilkan jasa asuransi adalah jenis jasa yang tidak dikenai PPN berdasarkan Pasal 4A ayat (3) huruf 'e' UU PPN.

Bahwa mekanisme transaksinya menurut Pemohon Banding adalah Pemohon Banding bertindak menagihkan premi dan menerima komisi sebesar 25% dari total premi. Jumlah sengketa (Rp14.110.102.380) adalah total premi, bukan komisi.

Bahwa Pemohon Banding menyampaikan bukti Rincian General Ledger , Payment Voucher dan Bukti Pembayaran kepada AXA Insurance PTE. LTD. dan Perjanjian Kerjasama dengan pihak ketiga

C. Penghasilan dari Penjualan Makanan, Minuman, Barang Bebas Bea, dan Merchandise untuk Penerbangan Internasional (Rp34.770.112.500) Bahwa Pemohon Banding mengakui bahwa penghasilan ini belum dilaporkan dalam komponen Penyerahan yang Tidak Terutang PPN pada SPT Masa PPN. Pemohon Banding mengajukan agar jumlah ini dimasukkan sebagai item penyesuaian (pengurangan koreksi) karena pada dasarnya bukan Objek PPN.

Bahwa menurut Pemohon Banding Penjualan ini bukan objek PPN karena:

1. Termasuk dalam jasa angkutan udara luar negeri, yang merupakan jenis jasa yang tidak dikenai PPN (Pasal 4A ayat (3) huruf ‘j’ UU PPN).

2. Penjualan dilakukan dalam penerbangan internasional (di Luar Daerah Pabean), dan PPN hanya dikenakan atas penyerahan di dalam Daerah Pabean (Pasal 4 ayat (1) UU PPN).

Bahwa Pemohon Banding menyampaikan pemisahan jumlah total penjualan in-flight (Rp92.100.494.342) menjadi domestik dan internasional, dan jumlah sengketa adalah porsi internasional yang belum dilaporkan. Bukti tambahan berupa Kwitansi Penjualan yang menunjukkan penjualan dilakukan pada saat Penerbangan Internasional (misalnya KUL – SUB).

Bahwa terkait dengan pembuktian dan penjelasan Pemohon Banding tersebut, Terbanding memberikan tanggapan yang pada intinya sebagai berikut:

A. Tanggapan Terbanding atas Uang Muka Pelanggan Awal dan Akhir

1. Deferred Income – UBA / Deferred Income - Others

Bahwa Terbanding tidak yakin dan meminta penjelasan lebih lanjut mengapa dana koperasi karyawan diakui sebagai uang muka pelanggan dan bagaimana alur jurnalnya, mengingat Koperasi Karyawan adalah entitas yang berbeda.

2. Suspense A/C – Write Off Payment (Complimentary Tickets)

Bahwa Terbanding berpendapat bahwa tiket gratis tetap terutang PPN karena dianggap penyerahan BKP/JKP secara cuma-cuma (Pasal 17 PP No. 1/2012). Terbanding menganggap ini adalah "beda waktu" (timing difference), bukan beda tetap (Non-Objek PPN), dan menuntut Pemohon Banding membuktikan PPN atas saldo awal/akhir telah dilaporkan di SPT Masa PPN yang tepat (2019/2020).

3. Suspense A/C – Voucher Redeemed

Bahwa Terbanding setuju bahwa diskon mengurangi DPP. Namun, jika voucher diberikan secara cuma-cuma sebagai bagian dari biaya pemasaran, hal itu dianggap penyerahan BKP yang terutang PPN (Pasal 17 PP No. 1/2012). Terbanding juga mempertanyakan apakah

PPN terutang atas saldo awal/akhir telah dilaporkan pada masa pajak yang benar.

4. Suspense A/C – Skyledger AR Holding Account & Suspense A/C – Credit Card CFT (XP)

Bahwa Terbanding berpendapat bahwa kedua akun ini mencerminkan "beda waktu" pengakuan PPN. Menurut Pasal 11 ayat (2) UU PPN, PPN terutang saat pembayaran diterima (sebelum penyerahan). Terbanding meminta Pemohon Banding membuktikan bahwa PPN atas saldo awal/akhir telah dilaporkan pada saat pembayaran diterima/diverifikasi.

5. Deferred Income – Others (Sale and Lease Back)

Bahwa Terbanding menolak mempertimbangkan bukti dan penjelasan Pemohon Banding mengenai transaksi ini. Alasannya, bukti terkait akun ini tidak pernah disampaikan oleh Pemohon Banding selama proses pemeriksaan maupun keberatan, dan karenanya tidak dapat dipertimbangkan dalam penyelesaian keberatan (berdasarkan Pasal 26A ayat (4) UU KUP dan Pasal 13 ayat (8) PMK-9/2013).

B. Tanggapan Terbanding atas Pendapatan Asuransi Perjalanan

Bahwa Terbanding menolak bahwa jumlah Rp14.110.102.380 adalah total premi yang bukan objek PPN.

Bahwa Terbanding mengamati bukti pembayaran (Payment Voucher) ke AXA Insurance PTE. LTD. dan menyimpulkan bahwa Pemohon Banding menyetorkan hanya nilai Net Premium setelah dikurangi komisi 25% - 31%. Bahwa Terbanding berpendapat bahwa komisi 25% - 31% tersebut merupakan remunerasi atas jasa agen asuransi. Jasa penunjang asuransi, seperti agen asuransi, tidak termasuk jasa asuransi yang tidak dikenai PPN (Penjelasan Pasal 4A ayat (3) UU PPN). Oleh karena itu, pendapatan Pemohon Banding atas komisi tersebut adalah penyerahan yang terutang PPN.

C. Tanggapan Terbanding atas Penghasilan dari Penjualan Makanan, Minuman, Barang Bebas Bea, dan Merchandise

Bahwa Terbanding setuju bahwa penjualan ini dapat dilaporkan sebagai "penyerahan yang tidak terutang PPN" jika terjadi di luar daerah pabean/wilayah bebas bea. Namun, Terbanding menolak argumen Pemohon Banding bahwa penjualan ini adalah bagian dari jasa angkutan udara. Terbanding mengklasifikasikannya sebagai jasa penunjang/tambahan (ancillary service), seperti jasa boga (catering), yang terpisah dari jasa angkutan udara.

Bahwa menurut Terbanding berdasarkan data Pemohon Banding sendiri, Terbanding menemukan adanya selisih penjualan BKP/JKP untuk Penerbangan Domestik (yang terutang PPN). Pemohon Banding mencatat pendapatan domestik sebesar Rp57.326.822.755,00 tetapi hanya melaporkan Rp31.313.989.713,00. Terbanding menyimpulkan ada selisih sebesar Rp26.012.833.042,00 penjualan domestik yang belum dilaporkan di SPT Masa PPN dan seharusnya merupakan koreksi positif.

D. Tanggapan Terbanding atas Lainnya (Rp7.994.667.838)

Bahwa Terbanding menyatakan bahwa Pemohon Banding tidak dapat menyampaikan penjelasan dan dokumen bukti apapun untuk selisih sebesar Rp7.994.667.838. Oleh karena itu, Terbanding berpendapat bahwa selisih ini merupakan koreksi positif terkait DPP penyerahan BKP/JKP yang belum dilaporkan, dan Terbanding berhak mempertahankan koreksi tersebut. Bahwa setelah mempertimbangkan dalil-dalil para pihak dan menilai alat bukti, serta memperhatikan fakta-fakta yang terungkap di persidangan dan ketentuan peraturan perundang-undangan yang berlaku, dapat disampaikan pendapat Pengadilan Pajak sebagai berikut:

Bahwa terhadap perbedaan Uang Muka Pelanggan Awal dan Akhir sebesar Rp14.278.471.516, Pengadilan Pajak mempertimbangkan penjelasan Pemohon Banding mengenai karakteristik enam akun yang digunakan Terbanding sebagai dasar perhitungan. Pemohon Banding telah memberikan penjelasan rinci mengenai fungsi setiap akun beserta bukti pendukung berupa General Ledger, rekening koran, contoh tiket, perjanjian, serta dokumen akuntansi lainnya, yang menunjukkan bahwa keenam akun tersebut pada

hakikatnya tidak terkait dengan pengenaan PPN maupun bukan merupakan penerimaan yang relevan sebagai bagian dari uang muka pelanggan. Bahwa setelah mencermati penjelasan Pemohon Banding beserta bukti pendukungnya, Pengadilan Pajak menilai bahwa akun Deferred Income – UBA/Others, Suspense A/C – Write Off Payment, Suspense A/C – Voucher Redeemed, Suspense A/C – Skyledger AR Holding Account, Suspense A/C – Credit Card CFT (XP), serta Deferred Income – Others (Sale and Lease Back) merupakan akun transitoris, akun koreksi akuntansi, atau akun yang terkait transaksi yang tidak ada kaitannya dengan pengenaan PPN. Dengan demikian, saldo dalam akun-akun tersebut tidak dapat diklasifikasikan sebagai uang muka pelanggan untuk tujuan penghitungan DPP PPN.

Bahwa berdasarkan seluruh penjelasan dan alat bukti yang diajukan Pemohon Banding, Pengadilan Pajak berpendapat bahwa selisih Uang Muka Pelanggan Awal dan Akhir sebesar Rp14.278.471.516 tidak dimasukkan dalam perhitungan ekualisasi, karena tidak mencerminkan penerimaan pembayaran pelanggan yang merupakan dasar pengenaan PPN. Oleh karenanya, nilai Uang Muka Pelanggan yang diperhitungan dalam ekualisasi adalah Uang Muka Pelanggan Awal sebesar Rp680.622.106.268, dan Uang Muka Pelanggan Akhir sebesar Rp782.245.980.256.

Bahwa menurut Pemohon Banding nilai sebesar Rp14.110.102.380 seharusnya dikeluarkan dalam penghitungan ekualisasi

Bahwa Pemohon Banding mendalilkan bahwa jumlah Rp14.110.102.380 merupakan total premi asuransi perjalanan yang tidak terutang Pajak Pertambahan Nilai karena termasuk jenis jasa yang dikecualikan dari pengenaan pajak sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4A ayat (3) huruf e Undang-Undang Pajak Pertambahan Nilai, dan hanya komisi atas jasa keagenan yang merupakan objek pajak; akan tetapi dalam persidangan Pemohon Banding juga mengakui bahwa tidak seluruh penyerahan yang tidak terutang Pajak Pertambahan Nilai telah dilaporkan dalam Surat Pemberitahuan Masa Pajak Pertambahan Nilai.

Bahwa sekalipun benar bahwa premi asuransi termasuk jenis penyerahan yang tidak terutang Pajak Pertambahan Nilai, sedangkan komisi atas jasa

penunjang asuransi merupakan penyerahan yang terutang pajak sesuai dengan Penjelasan Pasal 4A ayat (3) Undang-Undang Pajak Pertambahan Nilai, namun untuk dapat menilai apakah jumlah Rp14.110.102.380 tersebut sepenuhnya merupakan premi yang tidak terutang pajak dan apakah porsi premi yang dimaksud telah atau belum dilaporkan dalam Surat Pemberitahuan Masa Pajak Pertambahan Nilai, Pemohon Banding wajib membuktikan secara memadai kebenaran mekanisme transaksi, pemisahan antara premi dan komisi, serta pelaporannya dalam administrasi perpajakan.

Bahwa bukti-bukti yang diajukan Pemohon Banding berupa Rincian General Ledger, Payment Voucher, Bukti Pembayaran kepada perusahaan asuransi, dan Perjanjian Kerja Sama dengan pihak ketiga tidak memberikan kecukupan informasi bagi Pengadilan Pajak untuk menilai dan meyakini apakah jumlah tersebut benar-benar merupakan bagian dari penyerahan yang tidak terutang Pajak Pertambahan Nilai yang telah dilaporkan dalam Surat Pemberitahuan Masa Pajak Pertambahan Nilai, ataukah merupakan bagian dari penyerahan tidak terutang Pajak Pertambahan Nilai yang belum dilaporkan.

Bahwa ketidakjelasan dan ketidaklengkapan pembuktian tersebut menjadi penting mengingat adanya pengakuan Pemohon Banding bahwa tidak seluruh penyerahan tidak terutang Pajak Pertambahan Nilai telah dimasukkan dalam pelaporan Surat Pemberitahuan Masa Pajak Pertambahan Nilai, sehingga Pengadilan Pajak tidak memperoleh keyakinan atas kebenaran alokasi dan pelaporan jumlah tersebut

Bahwa dengan demikian Pengadilan Pajak berpendapat Pemohon Banding tidak dapat membuktikan atas nilai yang seharusnya dikeluarkan dalam penghitungan ekualisasi sebesar Rp14.110.102.380

Bahwa Pemohon Banding berpendapat Penghasilan dari Penjualan Makanan, Minuman, Barang Bebas Bea, dan Merchandise untuk Penerbangan Internasional sebesar Rp34.770.112.500 seharusnya dikeluarkan dari penghitungan ekualisasi

Bahwa terhadap dalil dan pembuktian Pemohon Banding mengenai Penghasilan dari Penjualan Makanan, Minuman, Barang Bebas Bea, dan

Merchandise untuk Penerbangan Internasional, Pengadilan Pajak mempertimbangkan sebagai berikut.

Bahwa Pemohon Banding mengakui bahwa sebagian penyerahan yang tidak terutang PPN belum dimasukkan ke dalam komponen Penyerahan yang Tidak Terutang PPN dalam SPT Masa PPN. Pengakuan tersebut menunjukkan bahwa Pemohon Banding tidak melaporkan SPT Masa PPN dengan benar, lengkap dan jelas yang mencerminkan seluruh penyerahan yang tidak terutang PPN sebagaimana mestinya

Bahwa meskipun secara ketentuan penyerahan makanan, minuman, barang bebas bea, dan merchandise yang dilakukan pada penerbangan internasional berada di luar Daerah Pabean dan pada prinsipnya bukan objek PPN, namun untuk dapat dilakukan penyesuaian Pemohon Banding wajib menunjukkan hubungan yang jelas, konsisten, dan dapat diverifikasi antara nilai yang disengketakan dengan penyerahan yang benar-benar terjadi di luar Daerah Pabean.

Bahwa bukti-bukti yang diajukan Pemohon Banding berupa pemisahan nilai penjualan in-flight serta beberapa contoh dokumen penjualan tidak memberikan gambaran yang lengkap dan menyeluruh mengenai seluruh transaksi yang diklaim sebagai penyerahan pada penerbangan internasional. Bukti tersebut tidak memadai untuk memastikan apakah nilai Rp34.770.112.500 yang disengketakan merupakan bagian dari penyerahan yang tidak terutang PPN yang belum dilaporkan dalam SPT Masa PPN atau justru merupakan penyerahan yang tidak terutang PPN yang sudah dilaporkan dalam SPT Masa PPN

Bahwa dengan tidak adanya rekonsiliasi yang dapat diverifikasi antara total penjualan internasional, komponen penyerahan tidak terutang yang dilaporkan dalam SPT Masa PPN, serta dokumen pendukung yang memadai, Pengadilan Pajak tidak memperoleh keyakinan bahwa jumlah sebesar Rp34.770.112.500 harus dikeluarkan dalam penghitungan ekualisasi

Bahwa dengan demikian Pengadilan Pajak berpendapat Pemohon Banding tidak dapat membuktikan atas nilai yang seharusnya dikeluarkan dalam penghitungan ekualisasi sebesar Rp34.770.112.500;

Bahwa terhadap jumlah lainnya sebesar Rp7.994.667.838 Pemohon Banding tidak dapat menyampaikan penjelasan dan dokumen bukti apapun. Oleh karenanya Pengadilan Pajak berpendapat atas jumlah tersebut tidak dikeluarkan dalam penghitungan ekualisasi;

Bahwa dari uraian di atas dapat disimpulkan Pemohon Banding hanya dapat memberikan penjelasan dan pembuktian atas kesalahan penghitungan ekualisasi yang dilakukan Terbanding menyangkut Uang Muka Pelanggan Awal dan Akhir, dimana nilai yang seharusnya diperhitungkan dalam ekualisasi adalah Uang Muka Pelanggan Awal sebesar Rp680.622.106.268, dan Uang Muka Pelanggan Akhir sebesar Rp782.245.980.256.

Bahwa dengan demikian penghitungan koreksi menurut Pengadilan Pajak, jika disandingkan dengan penghitungan koreksi menurut Terbanding adalah sebagai berikut:

Bahwa dapat disimpulkan terbukti masih terdapat Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri sebesar Rp56.874.882.718 yang belum dilaporkan Pemohon Banding;

Bahwa terhadap dalil Pemohon Banding yang menyatakan bahwa penerbitan SKPKB PPN Masa Pajak Desember 2019 tidak sah karena perhitungan

Terbanding mencakup transaksi sepanjang Tahun Pajak 2019 (Januari sampai dengan Desember), Pengadilan Pajak mempertimbangkan sebagai berikut.

Bahwa terhadap dalil Pemohon Banding yang mempermasalahkan formal penerbitan SKPKB PPN dimana menurut Pemohon Banding penerbitan SKPKB PPN Masa Pajak Desember 2019 tidak sesuai dengan ketentuan karena Terbanding menggunakan dasar perhitungan yang mencakup transaksi sepanjang Tahun Pajak 2019, Pengadilan Pajak mempertimbangkan sebagai berikut.

Bahwa tujuan pengujian yang dilakukan Terbanding adalah untuk menilai konsistensi dan kelengkapan pelaporan SPT Masa PPN Pemohon Banding secara menyeluruh. Pengujian tersebut menjadi relevan mengingat Pemohon Banding tidak menyampaikan SPT Masa PPN dengan benar, lengkap, dan jelas, serta telah mengakui adanya penyerahan yang belum dilaporkan. Dengan kondisi demikian, data pelaporan Pemohon Banding tidak dapat diyakini kebenarannya sehingga penentuan alokasi koreksi secara tepat per masa pajak tidak dapat dilakukan berdasarkan informasi yang tersedia. Bahwa ketidakmampuan Terbanding dalam menentukan saat terjadinya penyerahan secara pasti bukanlah akibat kelalaian Terbanding, melainkan akibat kurangnya data dan informasi dari Pemohon Banding. Oleh karena itu, tindakan Terbanding menerapkan prinsip konservatif dengan mengalokasikan seluruh koreksi ke Masa Pajak Desember 2019 merupakan pendekatan yang secara administratif dapat dibenarkan. Pendekatan ini bahkan lebih menguntungkan bagi Pemohon Banding dalam hal besaran sanksi administrasi, dibandingkan apabila koreksi dialokasikan pada masing-masing masa pajak sepanjang tahun.

Bahwa terlepas dari formal penerbitan SKPKB tersebut, dari sisi substansi materi terbukti masih terdapat kewajiban PPN yang belum dipenuhi oleh Pemohon Banding. Dengan demikian, pengalokasian koreksi ke Masa Pajak Desember 2019 pada dasarnya dapat diterima sepanjang alokasi tersebut tidak mengakibatkan pengenaan PPN melebihi jumlah pajak yang memang menjadi kewajiban Pemohon Banding.

Bahwa selama pemeriksaan persidangan Pemohon Banding tidak memberikan bukti yang memadai untuk mendukung penentuan alokasi koreksi yang berbeda

Bahwa berdasarkan pertimbangan tersebut, Pengadilan Pajak berpendapat bahwa penerbitan SKPKB PPN Masa Pajak Desember 2019 dapat dibenarkan.

Bahwa berdasarkan uraian dan pertimbangan di atas Pengadilan Pajak berpendapat Koreksi Dasar Pengenaan Pajak atas Penyerahan yang PPN- nya Harus Dipungut Sendiri sebesar Rp71.153.354.233 yang tetap dipertahankan sebesar Rp56.874.882.718, dan yang tidak dipertahankan sebesar Rp14.278.471.515;

2. Koreksi Pajak Masukan yang Dapat Diperhitungkan sebesar Rp2.866.840.251

bahwa Terbanding melakukan Koreksi Pajak Masukan yang Dapat Diperhitungkan sebesar Rp 2.866.840.251 dengan alasan bahwa Pemohon Banding selaku Pengusaha Kena Pajak (PKP) yang melakukan penyerahan yang terutang dan tidak terutang Pajak Pertambahan Nilai (PPN), seharusnya menghitung kembali atau mengalokasikan Pajak Masukan secara proporsional;

bahwa menurut Terbanding, dasar dilakukannya koreksi Pajak Masukan yang dapat dikreditkan tersebut adalah karena Pemohon Banding tidak dapat memastikan secara pasti Pajak Masukan mana yang berkaitan langsung dengan penyerahan yang terutang PPN. Terbanding menilai bahwa Pemohon Banding merupakan PKP yang menjalankan kegiatan usaha campuran, yaitu sebagian penyerahannya terutang PPN dan sebagian lainnya tidak terutang PPN. Berdasarkan hasil pemeriksaan dan penelitian, Terbanding berkesimpulan bahwa Pemohon Banding tidak dapat memisahkan secara pasti Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang PPN dan tidak terutang PPN sehingga perlu dilakukan penghitungan kembali pajak masukan secara proporsional;

bahwa pedoman penghitungan proporsional yang digunakan Terbanding mengacu pada ketentuan Pasal 2 dan Pasal 3 Peraturan Menteri Keuangan Nomor 78/PMK.03/2010 sebagaimana telah diubah dengan PMK Nomor 21/PMK.011/2014, yang mengatur bahwa apabila Pajak Masukan tidak dapat diketahui secara pasti untuk penyerahan yang terutang PPN dan tidak terutang PPN maka Pajak Masukan yang dapat dikreditkan dihitung dengan rasio antara penyerahan yang terutang PPN dibandingkan dengan seluruh penyerahan. Berdasarkan hasil penghitungan tersebut, Terbanding menetapkan bahwa persentase penyerahan yang terutang PPN terhadap seluruh penyerahan Pemohon Banding adalah sebesar 28,88%, sehingga dari total Pajak Masukan yang dinyatakan oleh Pemohon Banding, hanya sebesar Rp2.866.840.251 yang dapat dikreditkan;

bahwa dalam penelitian keberatan, Tim Peneliti Terbanding menolak permohonan keberatan Pemohon Banding dengan alasan bahwa memang terdapat Pajak Masukan yang berhubungan dengan kegiatan usaha yang atas penyerahannya terutang dan tidak terutang PPN, sehingga sesuai ketentuan, pengkreditan Pajak Masukan harus dilakukan secara proporsional. Tim Peneliti Terbanding berpendapat bahwa perhitungan kembali Pajak Masukan tersebut telah sesuai dengan ketentuan perpajakan yang berlaku;

bahwa Pemohon Banding tidak setuju dengan koreksi Terbanding dengan alasan yang pada pokoknya bahwa menurut Pemohon Banding koreksi tersebut tidak berdasar baik secara hukum maupun secara substansi, karena Pajak Masukan telah dipisahkan dengan benar dan dapat diidentifikasi secara pasti;

bahwa Pemohon Banding menyatakan telah mengetahui dengan jelas unsur Pajak Masukan yang berhubungan dengan penyerahan yang terutang PPN maupun yang tidak terutang PPN. Pemohon Banding juga telah memisahkan dan melaporkan Pajak Masukan tersebut dengan benar dalam SPT Masa PPN, yakni melalui Formulir 1111 B2 untuk Pajak Masukan yang dapat dikreditkan dan Formulir 1111 B3 untuk Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan. Oleh karena itu, Pemohon Banding berpendapat bahwa dasar koreksi Terbanding yang menggunakan metode perhitungan kembali Pajak

Masukan proporsional berdasarkan PMK-78/PMK.03/2010 jo. PMK- 21/PMK.011/2014 adalah tidak relevan, karena metode tersebut hanya berlaku jika Pajak Masukan untuk penyerahan terutang pajak tidak dapat diketahui secara pasti, sementara dalam kasus ini kondisi tersebut tidak terjadi;

bahwa selanjutnya, Pemohon Banding menilai tindakan Terbanding tidak konsisten dan melanggar asas kepastian hukum. Pemohon Banding menjelaskan bahwa pada pemeriksaan tahun-tahun sebelumnya, termasuk Tahun Pajak 2017, Terbanding telah menggunakan metode pengkreditan yang sama sebagaimana diterapkan Pemohon Banding, dan tidak terdapat koreksi atas perhitungan Pajak Masukan. Dengan demikian, perubahan sikap Terbanding pada Tahun Pajak 2019 dinilai inkonsisten dan tidak berdasar, serta bertentangan dengan prinsip perlakuan yang sama untuk kasus yang serupa, sebagaimana tercermin dalam Pasal 31A Undang-Undang Pajak Penghasilan dan Pasal 16B Undang-Undang PPN;

bahwa Pemohon Banding berpendapat bahwa tindakan inkonsisten tersebut telah menimbulkan ketidakpastian hukum dan melanggar Asas-Asas Umum Pemerintahan yang Baik (AUPB), khususnya asas kepastian hukum dan asas pengharapan yang wajar (legitimate expectation). Pemohon Banding merujuk pada putusan Mahkamah Agung Nomor 800/B/PK/PJK/2012 yang menegaskan pentingnya asas konsistensi dalam penerapan hukum untuk mencegah ketidakpastian bagi Wajib Pajak;

bahwa di samping itu, Pemohon Banding menilai bahwa metode yang digunakan oleh Terbanding dalam menghitung kembali Pajak Masukan, yaitu metode rasio penjualan atau penyerahan, adalah tidak tepat dan tidak mencerminkan kondisi usaha yang sebenarnya. Menurut Pemohon Banding, harga jual tiket penerbangan domestik tidak dapat dijadikan tolok ukur nilai tambah yang sebenarnya karena harga tersebut dipengaruhi oleh regulasi pemerintah;

bahwa Pemohon Banding merupakan perusahaan penerbangan komersial berjadwal yang tunduk pada ketentuan Peraturan Menteri Perhubungan Nomor 20 Tahun 2019, yang mengatur penetapan Tarif Batas Atas (TBA).

Sebagai maskapai berbiaya rendah (no frills service), Pemohon Banding hanya dapat mengenakan tarif maksimum sebesar 85% dari TBA. Kebijakan ini menimbulkan distorsi terhadap harga jual, karena harga tiket domestik tidak sepenuhnya merefleksikan biaya nyata yang dikeluarkan oleh perusahaan. Dengan demikian, apabila rasio penjualan digunakan sebagai dasar perhitungan proporsional Pajak Masukan, maka hasilnya tidak akan mencerminkan perbandingan yang wajar antara kegiatan penerbangan domestik (terutang PPN) dan internasional (tidak terutang PPN), sebab meskipun biaya yang dikeluarkan relatif sama, pendapatan domestik tampak lebih kecil akibat pembatasan tarif tersebut;

bahwa oleh karena itu, Pemohon Banding mengusulkan penggunaan metode Rasio Biaya sebagai pendekatan yang lebih tepat dan relevan. Menurut Pemohon Banding, Rasio Biaya lebih mencerminkan realitas kegiatan usaha karena Pajak Masukan pada dasarnya timbul dari unsur biaya. Dengan menggunakan Rasio Biaya, alokasi Pajak Masukan yang dikreditkan akan lebih akurat dan proporsional terhadap kegiatan usaha yang terutang PPN; bahwa Pemohon Banding juga menyampaikan bahwa dalam penelitian SP2DK Tahun Pajak 2020, Terbanding melalui Account Representative di Kantor Pelayanan Pajak menerima dan menyetujui perhitungan pengkreditan Pajak Masukan menggunakan pendekatan Rasio Biaya. Oleh sebab itu, penolakan Terbanding terhadap metode yang sama pada Tahun Pajak 2019 dianggap tidak konsisten dan menimbulkan ketidakpastian hukum;

bahwa selain itu, Pemohon Banding mengemukakan bahwa terdapat Putusan Pengadilan Pajak yang telah berkekuatan hukum tetap juga mendukung pandangan bahwa kebijakan pemerintah yang mempengaruhi harga jual, seperti subsidi atau penetapan harga eceran tertinggi, harus menjadi pertimbangan dalam menentukan metode penghitungan pajak, termasuk dalam perhitungan kembali Pajak Masukan. Oleh karena penetapan TBA penerbangan domestik merupakan kebijakan pemerintah yang membatasi harga jual, maka kebijakan tersebut seharusnya juga menjadi faktor yang dipertimbangkan dalam menentukan metode alokasi Pajak Masukan yang tepat;

bahwa dari pemeriksaan persidangan diketahui Pemohon Banding melakukan penyerahan yang terutang PPN dan tidak terutang PPN, dan diketahui Pemohon Banding belum melakukan penghitungan kembali pajak masukan; bahwa Pengadilan Pajak berpendapat penghitungan kembali pajak masukan dipengaruhi dua unsur pokok yaitu basis penghitungan berupa pajak masukan yang terkait dengan penyerahan terutang PPN dan tidak terutang PPN yang tidak dapat dipisahkan (joint cost) dan proporsi yang digunakan dalam penghitungan kembali pajak masukan;

bahwa terkait dengan hal tersebut dalam persidangan Pemohon Banding menyatakan tidak mempermasalahkan lagi mengenai basis penghitungan pajak masukan (joint cost), yang masih dipermasalahkan adalah terkait dengan proporsi yang digunakan dalam penghitungan kembali pajak masukan;

bahwa Terbanding berpendapat proporsi yang digunakan dalam penghitungan kembali pajak masukan didasarkan pada rasio penyerahan, sementara Pemohon Banding berpendapat yang lebih tepat seharusnya berdasarkan rasio biaya;

bahwa dari alasan, pendapat, dalil, dan pernyataan para pihak di atas Pengadilan Pajak berpendapat yang menjadi pokok permasalahan dalam sengketa ini adalah menyangkut proporsi yang digunakan dalam penghitungan kembali pajak masukan apakah berdasarkan rasio penyerahan ataukah berdasarkan rasio biaya;

bahwa Pengadilan Pajak berpendapat sengketa yang terjadi adalah sengketa yang bersifat yuridis dan pembuktian;

Menimbang bahwa Peraturan Menteri Keuangan Nomor

78/PMK.03/2010 sebagaimana diubah terakhir dengan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 135/PMK.011/2014 mengatur mengenai Pedoman Penghitungan Pengkreditan Pajak Masukan Bagi Pengusaha Kena Pajak Yang Melakukan Penyerahan Yang Terutang Pajak Dan Penyerahan Yang Tidak Terutang Pajak, sebagai berikut:

Pasal 2

Pengusaha Kena Pajak yang melakukan kegiatan :

1. usaha terpadu (integrated), terdiri dari :

a. unit atau kegiatan yang melakukan Penyerahan yang Terutang Pajak; dan

b. unit atau kegiatan lain yang melakukan Penyerahan yang Tidak Terutang Pajak.

2. usaha yang atas penyerahannya terutang pajak dan yang tidak terutang pajak;

3. usaha untuk menghasilkan, memperdagangkan barang, dan usaha jasa yang atas penyerahannya terutang pajak dan yang tidak terutang pajak; atau

4. usaha yang atas penyerahannya sebagian terutang pajak dan sebagian lainnya tidak terutang pajak,

sedangkan Pajak Masukan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak dihitung dengan menggunakan pedoman penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan.

Pasal 3

Pedoman penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 adalah :

P = PM x Z

dengan ketentuan:

Padalah jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan;

PMadalah jumlah Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak

dan/atau Jasa Kena Pajak;

Zadalah persentase yang sebanding dengan jumlah Penyerahan yang

Terutang Pajak terhadap penyerahan seluruhnya.

Menimbang bahwa dalam persidangan Pemohon Banding

mengemukakan yang pada pokoknya sebagai berikut:

bahwa Pemohon Banding mendalilkan bahwa penentuan pengkreditan Pajak Masukan dengan menggunakan Rasio Penyerahan yang bersandar pada nilai penjualan tidak mencerminkan kondisi usaha yang sesungguhnya, mengingat harga jual tiket penerbangan domestik tunduk pada pembatasan mutlak oleh Pemerintah melalui ketentuan Tarif Batas Atas dan Tarif Batas Bawah. Pembatasan harga tersebut, menurut Pemohon Banding, mengakibatkan Dasar Pengenaan Pajak pada penjualan domestik tidak dapat menggambarkan pertambahan nilai yang timbul dari kegiatan operasional. Oleh karena itu, Pemohon Banding mengajukan pendekatan alternatif berupa Rasio Biaya yang bersumber dari metode Unit Cost;

bahwa Pemohon Banding mendasarkan penggunaan Rasio Biaya pada argumentasi bahwa konsep pertambahan nilai dalam PPN pada hakikatnya terbentuk dari faktor-faktor produksi yang digunakan untuk menghasilkan pelayanan jasa penerbangan. Dengan demikian, pengukuran proporsi Pajak Masukan yang dapat dikreditkan seyogianya mencerminkan keterkaitan biaya dengan output jasa, bukan bergantung pada nilai penyerahan yang telah terdistorsi oleh regulasi harga. Menurut Pemohon Banding, pendekatan Rasio Biaya lebih mampu menggambarkan hubungan langsung antara input biaya dan layanan jasa penerbangan yang diberikan;

bahwa untuk mendukung pendekatan tersebut, Pemohon Banding menggunakan metodologi Unit Cost dengan membandingkan total biaya operasional langsung terhadap total jarak tempuh penerbangan. Biaya operasional langsung yang digunakan adalah komponen biaya yang secara lazim diakui dalam industri penerbangan sebagai Direct Operating Cost (DOC), yang meliputi biaya bahan bakar pesawat terbang, biaya pemeliharaan dan perbaikan pesawat, serta biaya sewa pesawat dan peralatan penerbangan. Pemohon Banding berpendapat bahwa ketiga komponen biaya tersebut merupakan faktor produksi utama dalam kegiatan usaha penerbangan dan telah sesuai dengan kelompok Biaya Operasi Langsung sebagaimana diatur dalam Pasal 15 ayat (2) dan (3) Peraturan Menteri Perhubungan Nomor 20 Tahun 2019;

bahwa unsur pembagi dalam perhitungan Unit Cost berupa total jarak tempuh dipandang sebagai representasi output pelayanan jasa, karena jarak dan frekuensi penerbangan menggambarkan tingkat layanan yang diberikan kepada penumpang. Oleh sebab itu, Pemohon Banding menggunakan data statistik penerbangan yang terdiri atas frekuensi penerbangan dan jarak tempuh dalam kilometer sebagai dasar pengukur output;

bahwa untuk membuktikan keabsahan data yang digunakan, Pemohon Banding mengajukan bukti berupa segmentasi laporan keuangan yang memuat komponen biaya bahan bakar, pemeliharaan, dan sewa pesawat. Selain itu, Pemohon Banding menyampaikan data statistik penerbangan yang telah dilaporkan dan divalidasi oleh Kementerian Perhubungan, berupa rekapitulasi laporan statistik per rute penerbangan yang juga sebelumnya digunakan oleh Terbanding dalam penyusunan Kertas Kerja Pemeriksa; bahwa berdasarkan seluruh data tersebut, Pemohon Banding memperoleh Rasio Biaya dengan hasil 59,52% untuk penerbangan domestik sebagai bagian yang dapat dikreditkan dan 40,48% untuk penerbangan internasional sebagai bagian yang tidak dapat dikreditkan. Pemohon Banding menegaskan bahwa perbedaan hasil yang cukup signifikan dengan Rasio Penyerahan yang digunakan oleh Terbanding merupakan konsekuensi logis dari pengaruh pembatasan harga tiket oleh Pemerintah, sehingga Rasio Penyerahan tidak dapat mencerminkan kondisi ekonomis yang sebenarnya. Oleh karena itu, Pemohon Banding memohon agar pendekatan Rasio Biaya dianggap lebih relevan, adil, dan sejalan dengan prinsip pertambahan nilai dalam pengenaan PPN;

bahwa setelah mempertimbangkan dalil-dalil para pihak dan menilai alat bukti, serta memperhatikan fakta-fakta yang terungkap di persidangan dan ketentuan peraturan perundang-undangan yang berlaku, dapat disampaikan pendapat Pengadilan Pajak sebagai berikut:

bahwa pengaturan mengenai proporsi penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan diatur secara tegas dalam Pasal 2 dan Pasal 3 Peraturan Menteri Keuangan Nomor 78/PMK.03/2010 tentang Pedoman Penghitungan Pengkreditan Pajak Masukan bagi Pengusaha Kena Pajak yang Melakukan

Penyerahan yang Terutang Pajak dan Penyerahan yang Tidak Terutang Pajak;

bahwa Pasal 2 PMK 78/2010 menentukan bahwa pedoman penghitungan Pajak Masukan berlaku bagi Pengusaha Kena Pajak yang melakukan kegiatan usaha yang sebagian penyerahannya terutang pajak dan sebagian lainnya tidak terutang pajak, apabila Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti. Dalam hal demikian, Pasal 3 PMK 78/2010 menetapkan rumus sebagai berikut:

P = PM x Z,

di mana:

P adalah jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan, PM adalah jumlah Pajak Masukan atas perolehan Barang dan/atau Jasa Kena Pajak, dan Z adalah persentase yang sebanding dengan jumlah penyerahan yang terutang pajak terhadap penyerahan seluruhnya.

bahwa dari ketentuan tersebut dapat disimpulkan bahwa PMK 78/2010 secara eksplisit dan jelas menetapkan dasar proporsi penghitungan menggunakan rasio penyerahan (rasio omzet atau penjualan), bukan rasio biaya. Rasio tersebut dimaksudkan sebagai alat perbandingan untuk menentukan bagian Pajak Masukan yang secara proporsional terkait dengan kegiatan usaha yang menghasilkan penyerahan terutang PPN;

bahwa maksud dari penggunaan rasio penyerahan ini adalah untuk memberikan pedoman praktis dan objektif bagi Wajib Pajak yang tidak dapat memisahkan secara pasti Pajak Masukan antara kegiatan yang terutang dan tidak terutang PPN. Dalam konteks ini, nilai penyerahan (omzet) dipandang sebagai indikator representatif dari kegiatan usaha yang menimbulkan Pajak Keluaran, karena penyerahan merupakan dasar hukum pengenaan PPN sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4 Undang-Undang PPN. Dengan demikian, penggunaan rasio penyerahan memiliki korelasi langsung dengan struktur PPN yang berbasis pada nilai penyerahan, bukan pada biaya;

bahwa dengan demikian, secara yuridis, proporsi yang paling tepat digunakan dalam penghitungan kembali Pajak Masukan menurut PMK 78/PMK.03/2010 adalah berdasarkan rasio penyerahan, bukan berdasarkan rasio biaya; bahwa terlepas dari pertimbangan yuridis yang telah diuraikan di atas, apabila ditinjau dari aspek substansi ekonomi dan administrasi perpajakan, penggunaan rasio biaya sebagai dasar penghitungan kembali Pajak Masukan memiliki sejumlah kelemahan dan keterbatasan yang dapat berdampak terhadap akurasi, konsistensi, dan objektivitas hasil perhitungan;

bahwa kelemahan utama penggunaan rasio biaya adalah ketidakmampuan rasio tersebut merepresentasikan hubungan langsung antara Pajak Masukan dengan kegiatan penyerahan yang menimbulkan Pajak Keluaran. Pajak Pertambahan Nilai (PPN) pada hakikatnya adalah pajak atas nilai tambah yang timbul dari kegiatan penyerahan barang atau jasa, bukan atas biaya yang dikeluarkan. Dengan demikian, ukuran yang paling logis untuk menilai proporsi kegiatan terutang dan tidak terutang PPN adalah nilai penyerahan (output), bukan nilai biaya (input). Penggunaan rasio biaya berpotensi memisahkan hubungan kausal antara Pajak Masukan dan penyerahan yang menjadi dasar pengenaan PPN;

bahwa dalam praktik akuntansi, komponen biaya tidak selalu memiliki keterkaitan langsung dengan kegiatan penyerahan tertentu. Banyak biaya yang bersifat gabungan atau tidak dapat ditelusuri secara spesifik, seperti biaya overhead, biaya administrasi umum, penyusutan aset bersama, atau beban kepegawaian. Jika biaya-biaya tersebut dimasukkan dalam perhitungan rasio tanpa pembobotan yang tepat, hasil penghitungan akan bersifat subjektif dan sangat tergantung pada asumsi manajerial perusahaan, bukan pada data objektif yang dapat diverifikasi dengan jelas;

bahwa penggunaan rasio biaya membuka ruang distorsi dan manipulasi data karena klasifikasi biaya dapat bervariasi antar perusahaan bahkan antar periode dalam perusahaan yang sama. Misalnya, biaya tertentu dapat dialihkan pengakuannya dari segmen kegiatan yang tidak terutang PPN ke segmen yang terutang PPN agar meningkatkan rasio pengkreditan Pajak

Masukan. Hal ini berpotensi menurunkan kepastian hukum dan keandalan administrasi perpajakan, serta menyulitkan untuk dilakukan verifikasi; bahwa penerapan rasio biaya secara konsisten memerlukan data yang sangat rinci dan sistem pencatatan yang kompleks, termasuk pemisahan biaya langsung dan tidak langsung secara akurat. Bagi sebagian besar Wajib Pajak, terutama dengan kegiatan usaha campuran yang luas, hal ini meningkatkan beban administrasi dan membuka kemungkinan terjadinya kesalahan klasifikasi atau perbedaan interpretasi antara Wajib Pajak dan fiskus;

bahwa dari sisi kebijakan fiskal, penerapan rasio biaya berpotensi menimbulkan ketidakseragaman antar Wajib Pajak dalam industri yang sama. Masing-masing entitas dapat memiliki struktur biaya yang berbeda walaupun penyerahannya serupa. Akibatnya, hasil penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan menjadi tidak dapat dibandingkan antar Wajib Pajak, sehingga mengurangi prinsip keadilan horizontal dalam sistem perpajakan. Dengan demikian, dapat disimpulkan bahwa secara konseptual rasio biaya kurang tepat diterapkan dalam sistem PPN karena:

1. Tidak memiliki korelasi langsung dengan basis pengenaan PPN yaitu nilai penyerahan;

2. Sulit diverifikasi dan berpotensi subjektif, dan;

3. Menimbulkan beban administrasi dan ketidakseragaman antar Wajib Pajak;

bahwa oleh karenanya dari perspektif administrasi perpajakan dan prinsip netralitas PPN, penggunaannya kurang efisien, kurang objektif, dan berpotensi menimbulkan distorsi penghitungan Pajak Masukan dibandingkan dengan pendekatan rasio penyerahan;

bahwa terhadap dalil dan bukti-bukti yang diajukan Pemohon Banding untuk mendukung penggunaan Rasio Biaya sebagai dasar pengalokasian Pajak Masukan, Pengadilan Pajak menilai bahwa bukti-bukti tersebut tidak memadai untuk membuktikan bahwa pendekatan tersebut lebih tepat, andal, dan sesuai dengan sistem PPN;

bahwa terhadap bukti berupa segmentasi laporan keuangan yang memuat komponen biaya bahan bakar, pemeliharaan, dan sewa pesawat yang

menunjukkan besaran biaya operasional langsung yang dikeluarkan Pemohon Banding, Pengadilan Pajak berpendapat bahwa bukti tersebut tidak dapat membuktikan adanya hubungan langsung antara biaya tersebut dengan mekanisme pengkreditan Pajak Masukan dalam PPN;

bahwa lebih lanjut, data statistik penerbangan berupa frekuensi dan jarak tempuh yang telah divalidasi oleh Kementerian Perhubungan juga tidak serta- merta dapat dijadikan dasar untuk menilai proporsi pemanfaatan masukan kena pajak dalam konteks PPN. Sebab data tersebut tidak memiliki korelasi langsung dengan pengukuran pertambahan nilai sebagaimana dimaksud dalam ketentuan PPN;

bahwa Pengadilan Pajak juga mempertimbangkan bahwa bukti-bukti yang diajukan Pemohon Banding tidak menunjukkan adanya keterkaitan langsung dan terukur antara komponen biaya yang digunakan dalam metode Unit Cost dengan bagian output jasa yang terutang dan tidak terutang PPN. Tidak ada bukti yang dapat memperlihatkan bahwa biaya bahan bakar, pemeliharaan, maupun sewa pesawat dapat dipisahkan secara proporsional antara penerbangan domestik dan internasional berdasarkan jarak, frekuensi, atau parameter teknis lainnya dalam konteks pengkreditan Pajak Masukan. Dengan demikian, metode yang diusulkan Pemohon Banding lebih bersifat analisis internal manajerial;

bahwa selain itu, Pengadilan Pajak menilai bahwa bukti-bukti tersebut tidak dapat menghilangkan kelemahan mendasar dari pendekatan Rasio Biaya, yaitu potensi subjektivitas dalam pemilihan komponen biaya, ruang interpretasi yang luas, serta kesulitan untuk dilakukan verifikasi. Tidak terdapat bukti yang menunjukkan bahwa komponen biaya yang dipilih bersifat komprehensif, konsisten, dan sebanding antar periode maupun antar pelaku usaha. Dengan demikian, bukti-bukti yang diajukan tidak meyakinkan Pengadilan Pajak bahwa metode ini dapat diterapkan secara objektif; bahwa, Pengadilan Pajak berpendapat bahwa bukti-bukti yang diajukan Pemohon Banding tidak dapat membuktikan bahwa Rasio Biaya lebih tepat digunakan dibandingkan Rasio Penyerahan sebagaimana ditetapkan Terbanding;

bahwa Pengadilan Pajak berkesimpulan koreksi yang dilakukan Terbanding telah didasarkan pada alasan dan bukti-bukti yang kuat, serta telah sesuai dengan peraturan perpajakan yang berlaku;

bahwa berdasarkan uraian dan pertimbangan di atas Pengadilan Pajak berpendapat Koreksi Pajak Masukan yang Dapat Diperhitungkan sebesar Rp2.866.840.251 tetap dipertahankan;

bahwa Pengadilan Pajak telah mempertimbangkan seluruh alat bukti dan dalil- dalil yang disampaikan para pihak, namun untuk mengambil putusan hanya menguraikan alat bukti dan dalil yang relevan dengan perkara ini;

bahwa Pengadilan Pajak berpendapat terdapat alasan yang cukup untuk mengabulkan sebagian banding Pemohon Banding;

Menimbang bahwa berdasarkan uraian tersebut di atas, rekapitulasi

pendapat Pengadilan Pajak atas pokok sengketa adalah sebagai berikut:

Menimbang bahwa atas hasil pemeriksaan dalam persidangan, Pengadilan

Pajak berkesimpulan untuk menggunakan kuasa Pasal 80 ayat (1) huruf b Undang- Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak, sehingga perhitungan menjadi sebagai berikut:

Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut Sendiri:

Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut SendiriRp 267.083.715.632,00 menurut Pengadilan Pajak

Pajak Masukan yang dapat diperhitungkan:

Menimbang bahwa dengan demikian, perhitungan Pajak Pertambahan

Nilai Barang dan Jasa Masa Pajak Desember 2019 yang masih harus/(lebih) dibayar menurut Pengadilan Pajak adalah sebagai berikut:

Memperhatikan Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang

Pengadilan Pajak dan peraturan perundang-undangan lain yang terkait;

MENGADILI:

Mengabulkan sebagian banding Pemohon Banding terhadap Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor KEP-00116/KEB/WPJ.07/2025 tanggal 24 Januari 2025 tentang Keberatan Wajib Pajak atas Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa nomor 00027/207/19/058/24 tanggal 31 Januari 2024 Masa Pajak Desember 2019 atas nama PT INDONESIA AIRASIA, NPWP 01.936.420.7-058.000, beralamat di Jl. Marsekal Suryadharma No. 1 RT. 01 RW. 01, Selapajang Neglasari, Kota Tangerang, Banten 15127, sehingga perhitungan pajak yang masih harus/(lebih) dibayar menjadi sebagai berikut:

Demikian diputuskan dalam musyawarah Majelis Hakim Pengadilan Pajak pada hari Rabu tanggal 26 November 2025 oleh Widhi Hartono, S.E., S.H., M.E. sebagai Hakim Ketua, Wahyu Tri Mulyo, S.E., S.H., dan Anang Mury Kurniawan, S.S.T., Ak., M.Si. masing-masing sebagai Hakim Anggota, dan diucapkan dalam sidang terbuka untuk umum dan disampaikan kepada para pihak yang sekaligus pula dipublikasikan untuk umum melalui Sistem Informasi Pengadilan Pajak pada hari Jumat tanggal 23 Januari 2026 oleh Majelis Hakim tersebut dan dibantu oleh Henri Hutabarat, S.Kom., M.M. sebagai Panitera Pengganti serta dihadiri oleh Terbanding dan dihadiri oleh Pemohon Banding.

Hakim-Hakim Anggota:Hakim Ketua Majelis,

ttd.ttd.

Wahyu Tri Mulyo, S.E., S.H.Widhi Hartono, S.E., S.H., M.E.

ttd.

Anang Mury Kurniawan S.S.T., Ak., M.Si.

Panitera Pengganti,

ttd.

Henri Hutabarat, S.Kom., M.M.

Salinan sesuai dengan aslinya,

VarJabatanPanitera,

Ditandatangani Secara Elektronik

VarNamaPanitera

NIP VarNIPPanitera